НАЛОГОВАЯ ПРОВЕРКА ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
ИНДИВИДУАЛЬНЫХ ПРЕДПРИНИМАТЕЛЕЙ
Н.Ф.ЗВОРОНО, главный юрисконсульт
отдела исковой работы и
систематизации законодательства
юридического управления МНС
Основными нормативными правовыми актами, регламентирующими
вопросы, связанные с организацией и проведением проверок
деятельности индивидуальных предпринимателей, являются Порядок
организации и проведения проверок (ревизий) финансово-
хозяйственной деятельности и применения экономических санкций,
утвержденный Указом Президента от 15 ноября 1999 г. № 673, в
редакции от 6 декабря 2001 г. № 722 (далее - Порядок), Положение
о порядке организации и проведении проверок налоговыми органами,
утвержденное приказом Государственного налогового комитета от 30
декабря 1999 г. № 326, в редакции от 29 июля 2002 г. № 79 (рег.
№ 8/8892 от 24.12.2002) (далее - Положение).
Учитывая тот факт, что Положение является более
детализированным актом, на основании которого налоговые органы
достаточно часто проводят проверки деятельности индивидуальных
предпринимателей в части соблюдения последними законодательства
о налогах и предпринимательстве, представляется целесообразным
рассмотреть вопросы налоговых проверок в разрезе именно
Положения.
1. Общие положения
Прежде чем непосредственно рассматривать особенности видов
проверок, которые проводятся налоговыми органами в отношении
деятельности индивидуальных предпринимателей, необходимо
сказать, что индивидуальные предприниматели в налоговом
законодательстве делятся на тех, кто является плательщиком
единого налога, и на предпринимателей, уплачивающих налоги,
сборы и другие обязательные платежи в бюджет и внебюджетные
фонды на общих основаниях.
При этом необходимо иметь в виду, что в соответствии с
подпунктом 1.20 п. 1 Декрета Президента от 27 января 2003 г. № 4
«О едином налоге с индивидуальных предпринимателей и иных
физических лиц и о некоторых мерах по регулированию
предпринимательской деятельности» (далее - Декрет)
индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками единого
налога, ведут учет полученной выручки в произвольной форме и
вправе осуществлять хранение и реализацию в пунктах продажи
(кроме магазинов) товаров (кроме подакцизных), отнесенных к
товарным группам, указанным в Перечне, прилагаемом к Декрету,
без документов, подтверждающих их приобретение (поступление).
Индивидуальные предприниматели - плательщики единого налога
представляют в налоговый орган отчет о размере полученной
выручки в отчетном календарном году не позднее 1 февраля года,
следующего за отчетным, а также ежемесячно не позднее 28-го
числа месяца, предшествующего месяцу осуществления деятельности,
уплачивают единый налог по месту регистрации в качестве
налогоплательщика либо по месту осуществления деятельности.
Индивидуальные предприниматели, уплачивающие налоги в общем
порядке, ведут учет предпринимательской деятельности в
соответствии с требованиями, установленными Инструкцией о
порядке ведения учета индивидуальными предпринимателями,
утвержденной Министерством финансов и Главной государственной
налоговой инспекцией при Кабинете Министров 10 ноября 1995 г.
№ 46/18, с последующими изменениями и дополнениями
(рег. № 1160/12 от 24.11.1995).
Хотелось бы обратить внимание на положения п. 6 Декрета,
установившего новое требование к осуществлению индивидуальной
предпринимательской деятельности гражданами, а именно граждане,
зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей до
вступления в силу Декрета и привлекающие для осуществления
предпринимательской деятельности свыше 3 физических лиц, обязаны
до 1 мая 2003 г. создать коммерческую организацию в порядке,
предусмотренном законодательством.
То есть с 1 мая 2003 г. при проведении проверок
деятельности индивидуальных предпринимателей налоговые органы в
случае выявления фактов осуществления индивидуальными
предпринимателями деятельности с привлечением к ее осуществлению
более 3 физических лиц будут направлять в регистрирующие органы
представления о прекращении предпринимательской деятельности в
отношении таких предпринимателей в связи с грубым нарушением
действующего законодательства.
Однако данная норма не вводит запрет на осуществление
предпринимательской деятельности для тех предпринимателей, вид
предпринимательской деятельности которых не позволяет им
сократить количество привлекаемых физических лиц до 3 и менее.
Такие предприниматели могут, выделив данный вид деятельности в
«основной», зарегистрировать юридическое лицо и продолжать ее
осуществление уже в другом качестве. При этом не требуется
прекращения индивидуальной предпринимательской деятельности,
если какой-либо другой вид этой деятельности, который
осуществлял этот предприниматель, не требует большего количества
привлеченных людей. То есть предприниматель может, не прекращая
своей деятельности, зарегистрировать юридическое лицо, соблюдая
требования законодательства при осуществлении деятельности в
качестве индивидуального предпринимателя не привлекать к
осуществлению этой деятельности более 3 физических лиц.
2. Виды проверок
Пунктом 6 Положения определено, что проверки субъектов
предпринимательской деятельности, проводимые налоговыми
органами, подразделяются на камеральные и выездные. Выездные
проверки по основанию назначения делятся на плановые и
внеплановые, а по видам - на комплексные, целевые, рейдовые и
встречные.
Камеральная налоговая проверка
Согласно п. 7 Положения камеральная налоговая проверка
проводится налоговым органом по месту своего нахождения на
основе данных налоговых расчетов, деклараций, бухгалтерской
отчетности и пояснительных записок к ней, других документов,
связанных с исчислением и уплатой налогов, представленных
налогоплательщиком, а также объяснений, представленных
налогоплательщиком или его представителями, и имеющихся у
налогового органа документов и сведений. В ходе камеральной
проверки устанавливается правильность исчисления плательщиком
налогов, обоснованность применения льгот, своевременность
перечисления исчисленных сумм налогов в бюджет, соблюдение
плательщиками установленного порядка формирования уставного
фонда, а также соответствие стоимости чистых активов плательщика
зарегистрированному размеру уставного фонда.
В ходе камеральной проверки в отношении плательщика единого
налога проверяется расчет единого налога, подлежащего уплате,
составляемый предпринимателем самостоятельно, документы об
уплате единого налога, представляемые ими в налоговый орган по
месту регистрации в качестве плательщика в сроки, установленные
Декретом для представления расчетов по единому налогу, а также
отчет о размерах полученной выручки в отчетном году.
Немаловажным является тот факт, что теперь камеральная
налоговая проверка проводится без выдачи предписания на ее
проведение, а также без уведомления налогоплательщика о начале
ее проведения.
В случае установления нарушений законодательства о налогах
результаты камеральной проверки оформляются актом проверки.
При отсутствии нарушений законодательства о налогах
должностным лицом налогового органа данные из расчета по
налогам, декларации заносятся в компьютерную базу данных без
составления справки проверки и на представленных плательщиком
налоговых расчетах, декларациях этим лицом собственноручно
учиняются запись «Проверено» и личная подпись, после чего
расчеты, декларации приобщаются к делу налогоплательщика.
Необходимо учитывать, что согласно новой редакции не
требуется оформления акта камеральной проверки при взыскании
пени за несвоевременную уплату налогов, т.е. этот вид проверки
проводится без присутствия индивидуального предпринимателя.
Выездная плановая
налоговая проверка
Пунктом 8 Положения установлено, что выездная налоговая
проверка проводится по месту нахождения налогоплательщика либо в
помещении инспекции МНС в случаях, определяемых Положением,
путем изучения полноты и правильности отражения в бухгалтерском
учете налогоплательщиком операций, оказывающих прямое или
косвенное влияние на размеры объектов налогообложения, с
последующим сравнением выведенных в ходе проверки фактических
размеров объектов налогообложения с отраженными плательщиком
в расчетах по налогам (бухгалтерским отчетам, балансам,
декларациям) и других документах, представлявшихся налоговому
органу в течение периода, подвергающегося проверке.
Выездная налоговая проверка может быть плановой или
внеплановой. Пункт 9 Положения определяет, что плановая выездная
налоговая проверка проводится на основании графика проверок,
утверждаемого руководителем налогового органа в срок не позднее
40 календарных дней до начала следующего полугодия. В график
также включаются налогоплательщики, проверки которых
предусмотрены координационным планом контрольной деятельности,
разработанным Советом по координации контрольной деятельности в
Республике Беларусь.
Плановые выездные налоговые проверки одного и того же
налогоплательщика проводятся не более одного раза в год, т.е.
очередная плановая выездная налоговая проверка должна
назначаться не ранее чем через 12 месяцев с даты вручения акта
проверки по предыдущей выездной налоговой проверке, за
исключением случаев, когда плательщик принял решение о
ликвидации (прекращении деятельности), либо в связи с
банкротством (экономической несостоятельностью) плательщика.
Графики проверок не являются документами для служебного
пользования и доводятся до сведения налогоплательщиков путем их
помещения на информационных стендах, оборудованных в помещениях
инспекций МНС.
При обращении налогоплательщика или его представителей и
при наличии у плательщика уважительных причин (отсутствие по
болезни или нахождение в очередном отпуске (в командировке)
ответственного должностного лица, проведение проверки
аудиторской организацией и др.) плановая выездная налоговая
проверка может быть перенесена руководителем налогового органа
на более поздний период.
Не допускается перенос сроков проверок плательщиков,
скоординированных с другими контролирующими органами в порядке,
утвержденном Председателем Совета по координации контрольной
деятельности в Республике Беларусь.
Выездная внеплановая
налоговая проверка
Согласно п. 10 Положения внеплановая выездная налоговая
проверка одного и того же субъекта предпринимательской
деятельности проводится только по поручению Президента
Республики Беларусь, Совета Министров, Комитета государственного
контроля, Совета по координации контрольной деятельности в
Республике Беларусь, правоохранительных, судебных и налоговых
органов.
Внеплановая выездная налоговая проверка по поручению
правоохранительных, судебных, контролирующих и иных
уполномоченных на то государственных органов проводится на
основании поручения Министерства по налогам и сборам либо
инспекций МНС по областям и г. Минску (при поступлении
поручений от территориальных правоохранительных, судебных,
контролирующих и иных уполномоченных на то государственных
органов), которые ведут учет поступивших поручений
вышеперечисленных органов и обеспечивают планомерное их
выполнение.
Вне плана районными (городскими) инспекциями МНС проводятся
проверки субъектов предпринимательской деятельности также в
случае поступления поручений Министерства по налогам и сборам,
инспекций МНС по областям и г. Минску.
Руководителем налогового органа внеплановые выездные
налоговые проверки могут назначаться в случаях:
поступления сообщений от других лиц, содержащих конкретные
факты о совершаемом плательщиком либо физическим лицом
налоговом нарушении, для пресечения которого требуются
незамедлительные действия налоговых органов, либо совершенное
налоговое нарушение впоследствии может быть сокрыто
плательщиком;
снижения по сравнению с предыдущим отчетным периодом
(кварталом, полугодием) удельного веса исчисленных плательщиком
налогов к полученной выручке либо в случае незначительного
удельного веса исчисленных налогов к полученной выручке по
сравнению с другими плательщиками, занимающимися аналогичными
видами деятельности;
перепроверки качества выездных налоговых проверок
плательщиков, проведенных проверяющими.
Внеплановые проверки также назначаются руководителями
инспекций МНС по районам и городам для изучения причин
образования задолженности по платежам в бюджет, выявления
активов для погашения этой задолженности, обоснованности
требований плательщика о зачете либо возврате переплат по
платежам в бюджет, в связи с прекращением деятельности
индивидуального предпринимателя, изменением места жительства
индивидуального предпринимателя, с постановкой на налоговый учет
в инспекции МНС другого района или города.
Также вне плана проводятся проверки плательщиков, которые
после завершения налоговой проверки и вынесения решения по ее
результатам представили в установленные законодательством сроки
дополнительные документы, связанные с осуществлением
хозяйственной деятельности, исчислением и уплатой налогов, а
также если вышестоящим налоговым органом при рассмотрении жалобы
плательщика принимается решение о проведении дополнительной
проверки.
В свою очередь, как установлено п. 12 Положения, выездная
налоговая проверка может быть комплексной или целевой.
Комплексная выездная
налоговая проверка
При проведении комплексной выездной налоговой проверки
подлежат изучению вопросы уплаты всех видов налогов,
плательщиком которых являлся или мог являться проверяемый
субъект предпринимательской деятельности за период:
с даты государственной регистрации субъекта
предпринимательской деятельности (в случае если он не проверялся
налоговыми органами с момента регистрации) либо с даты
фактического начала предпринимательской деятельности (в случае
осуществления такой деятельности без государственной регистрации
и без постановки на учет в налоговых органах);
с даты, установленной законодательством для представления
расчетов по налогам, следующей за периодом, охваченным
предыдущей налоговой проверкой, и до даты, установленной
законодательством для сдачи налоговых расчетов перед датой
начала текущей выездной налоговой проверки.
Индивидуальным предпринимателям - плательщикам единого
налога следует иметь в виду, что хотя подпунктом 1.20 п. 1
Декрета им и предоставлено право хранить и реализовывать товар в
пунктах продажи без документов, подтверждающих их приобретение
(поступление), но при проведении выездной налоговой проверки
согласно этому же подпункту Декрета такие документы могут быть
затребованы на основании письменного предписания налогового
органа.
В ходе проведения целевой выездной налоговой проверки
изучаются вопросы уплаты отдельных видов налогов и сборов,
плательщиком которых являлся или мог являться проверяемый
субъект предпринимательской деятельности, а также другие
вопросы, входящие в компетенцию налоговых органов.
Целевые выездные налоговые проверки проводятся только по
решениям, принимаемым Министерством по налогам и сборам или
инспекциями МНС по областям и г. Минску, за исключением
следующих видов целевых проверок, решение о назначении которых
принимается руководителем налогового органа по вопросам:
правильности определения подлежащих возврату из бюджета
(зачету в счет других платежей) сумм налога на добавленную
стоимость, а также обоснованности образования переплат по иным
видам налогов;
исчисления и своевременности перечисления акцизов;
исчисления и своевременности перечисления налога на доходы;
правильности взимания и полноты зачисления в бюджет
государственной пошлины, а также прочих доходов государственного
бюджета;
правильности удержания и своевременности перечисления в
бюджет подоходного налога с заработной платы и приравненных к
ней выплат, уплаты индивидуальными предпринимателями и другими
физическими лицами подоходного и единого налогов, местных
налогов и сборов;
соблюдения установленного порядка обязательной продажи
части валютной выручки;
изучения причин образования задолженности по налогам, а
также выявления имущества и активов налогоплательщика для
обращения их в погашение образовавшейся задолженности, причин
снижения поступлений налогов;
целевого использования товаров, при ввозе которых на
таможенную территорию были предоставлены льготы по налогам,
взимаемым при ввозе товаров (при возложении контроля за целевым
использованием ввезенных товаров на налоговые органы);
соблюдения установленного порядка осуществления
деятельности, на которую требуется получение специального
разрешения (лицензии) в уполномоченном органе государственного
управления;
соблюдения установленного порядка расчетов между субъектами
предпринимательской деятельности, приема наличных денежных
средств при реализации товаров (продукции, работ, услуг) за
наличный расчет, соблюдения кассовой дисциплины, а также
установленного порядка хранения товарно-материальных ценностей в
случае выявления нарушений по этим вопросам при проведении
рейдовых проверок;
проверки информации, содержащейся в специальном формуляре
регистрации финансовой операции, подлежащей особому контролю,
поступившем в налоговый орган в соответствии с Законом от 19
июля 2000 г. «О мерах по предотвращению легализации доходов,
полученных незаконным путем»;
осуществления деятельности без государственной регистрации.
Целевые выездные налоговые проверки изучения причин
образования задолженности по налогам, а также выявления
имущества и активов налогоплательщика для обращения их в
погашение образовавшейся задолженности по налогам оформляются
актом (справкой) произвольной формы, и на них не
распространяется порядок рассмотрения и принятия решений,
установленный Положением.
Рейдовая налоговая
проверка
В соответствии с п. 13 Положения рейдовая проверка
проводится налоговыми органами в местах деятельности
налогоплательщиков и физических лиц, связанной с приемом
наличных денежных средств от покупателей (клиентов), с
производством продукции, выполнением работ (оказанием услуг), с
хранением и перемещением товарно-материальных ценностей, в
других местах, связанных с извлечением доходов. Целью рейдовой
проверки является контроль за соблюдением налогоплательщиками и
физическими лицами законодательства о предпринимательстве и
налогах, а также соблюдение требований по ведению бухгалтерского
учета и оформлению отдельных финансово-хозяйственных операций,
установление фактов незарегистрированной предпринимательской
деятельности либо деятельности, на занятие которой требуется
специальное разрешение (лицензия), сбор оперативной информации,
проверки заявлений и жалоб физических лиц и субъектов
предпринимательской деятельности.
Необходимо отметить, что подпунктом 1.21 п. 1 Декрета
плательщикам единого налога при осуществлении деятельности,
облагаемой этим налогом (за исключением реализации товаров в
магазинах), разрешено принимать наличные денежные средства без
использования отрывных талонов, кассовых суммирующих аппаратов и
специальных компьютерных систем. Соответственно при проведении
рейдовых проверок в отношении таких плательщиков налоговые
органы не проверяют эти вопросы.
В районе, назначенном для рейдовой проверки (рынок, улица,
часть населенного пункта и т.п.) проверяющие вправе при
соблюдении требований, предъявляемых к проведению рейдовых
проверок, проверять деятельность плательщиков независимо от
места постановки их на налоговый учет.
Встречная выездная
налоговая проверка
В отношении индивидуального предпринимателя может
проводиться встречная проверка. В соответствии с п. 14 Положения
встречная выездная налоговая проверка проводится в целях
установления фактического отражения в бухгалтерском учете
финансово-хозяйственных операций, осуществлявшихся с другими
субъектами предпринимательской деятельности и физическими
лицами, если у проверяющих возникли сомнения в достоверности
отражения этих операций в бухгалтерском учете плательщика, в
отношении которого проводятся плановые либо внеплановые
налоговые проверки. Встречная выездная налоговая проверка
проводится на основании предписания инспекции МНС, в том числе и
на основании предписаний, выданных на проведение выездных
налоговых проверок иных налогоплательщиков. Результаты встречной
проверки оформляются справкой произвольной формы с приложением к
ней копий документов бухгалтерского учета, касающихся
осуществления проверявшихся хозяйственных операций.
Весьма немаловажно помнить, что камеральные, встречные,
рейдовые и целевые проверки являются внеплановыми налоговыми
проверками и проводятся вне зависимости от даты проведения
предыдущей проверки.
Основания и сроки
проведения проверки
Выездные комплексные, целевые и встречные проверки
проводятся на основании предписания, а рейдовые проверки
согласно предписанию, выдаваемому проверяющим и действительному
при предъявлении проверяющими служебных удостоверений.
Регистрация и учет выданных проверяющим предписаний на
проведение проверок ведется в канцелярии инспекций МНС в журнале
учета выданных предписаний.
Пунктом 17 Положения установлено, что сроки проведения
проверок, проверяемый период, численность проверяющих
устанавливаются руководителем налогового органа с учетом
конкретных задач проверки и особенностей проверяемых субъектов
предпринимательской деятельности. Срок проведения проверки не
должен превышать 30 рабочих дней. При наличии объективных
причин, не позволивших завершить проверку в течение 30 рабочих
дней, срок действия ранее выданного предписания может быть
продлен руководителем налогового органа на основании служебной
записки проверяющего. В 30 рабочих дней не входит срок,
необходимый проверяющим для проведения подготовительной работы в
соответствии с п. 18 Положения, а также для написания акта
проверки. Если проверяющий по уважительной причине не может
продолжать начатую проверку (предоставление срока плательщику
для восстановления учета, болезнь проверяющего, направление
проверяющего на другую проверку и др.), руководителем налогового
органа проверка приостанавливается, о чем делается
соответствующая запись в ранее выданном предписании с
ознакомлением представителей плательщика под роспись.
Доступ проверяющих на территорию или в помещение
налогоплательщика (иного обязанного лица) осуществляется при
предъявлении ими служебных удостоверений.
В день начала выездной налоговой проверки проверяющие
обязаны представиться индивидуальному предпринимателю, а при его
отсутствии - его уполномоченному представителю, предъявить
служебные удостоверения, информировать о начале выездной
налоговой проверки и вручить указанным лицам предписание на
проведение проверки для ознакомления с ним под роспись.
Одновременно проверяющие согласовывают порядок и место
проведения проверки, режим работы и другие вопросы, связанные с
обеспечением надлежащих условий для проведения проверки.
Дата вручения предписания на проведение выездной налоговой
проверки для ознакомления налогоплательщику (его представителям)
является датой начала проверки. Проверяющий после ознакомления
налогоплательщика с предписанием обязан внести в книгу учета
проверок (ревизий), ведущуюся налогоплательщиком в соответствии
с постановлением Совета Министров от 22 февраля 2001 г. № 248 «О
ведении юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями
книги учета проверок (ревизий)».
Налогоплательщиком (его представителями) на предписании
делается отметка об ознакомлении. По просьбе представителей
налогоплательщика им предоставляется возможность скопировать
предписание, выданное проверяющим на проведение проверки.
При необходимости плательщику (его представителям)
разъясняются его права и обязанности.
Выездная налоговая проверка проводится в рабочие дни, в
рабочее время и по месту нахождения налогоплательщика. В случае
несовпадения режима работы налогоплательщика с режимом работы
налогового органа или отсутствия у налогоплательщика помещений и
(или) условий для размещения проверяющих проверка может
осуществляться в помещении по месторасположению налогового
органа.
В случае проведения выездной налоговой проверки в служебном
помещении налогового органа прием и возврат документов,
представленных плательщиком для проверки, осуществляется
проверяющими только в систематизированном виде в папках,
пронумерованных по листам. Факт приема документов на проверку
оформляется путем составления акта приема-возврата документов по
форме согласно приложению 5 к Положению, в котором указывается:
кем и от кого приняты документы, название принятых папок с
документами с указанием количества листов документов,
содержащихся в каждой папке.
Акты приема-возврата документов на проверку приобщаются к
акту проверки в качестве приложения. Акт приема-возврата
документов, связанных с уплатой налогов, не составляется в
случае, если проверка представленных в инспекцию МНС документов
производится в присутствии представителя налогоплательщика и
завершается в течение одного рабочего дня.
В случае приостановления проверки для восстановления
плательщиком бухгалтерского учета сданные за период
восстановления учета уточненные расчеты не принимаются во
внимание при выведении результатов проверки и применении
экономических санкций.
В случае ведения субъектом предпринимательской деятельности
бухгалтерского учета с помощью компьютерного программного
обеспечения проверяющие в соответствии со ст. 9 Закона «О
бухгалтерском учете и отчетности» (в редакции от 25 июня 2001
г.) вправе потребовать от представителей налогоплательщика
представить копии документов бухгалтерского учета на бумажных
носителях, заверенные подписью главного бухгалтера (бухгалтера)
юридического лица или индивидуального предпринимателя.
07.04.2003 г.
Налоговый курьер предпринимателя, 2003 г., № 13, с.30
Налоговый курьер предпринимателя, 2003 г., № 14, с.43
