КОММЕНТАРИЙ
             к постановлению Министерства по налогам
                   и сборам Республики Беларусь
                   от 20 февраля 2003 г. № 17
               «О внесении изменений и дополнения
            в Правила направления налоговыми органами
           в органы финансовых расследований Комитета
          государственного контроля Республики Беларусь
            сообщений о преступлениях против порядка
            осуществления экономической деятельности»
  
     1.   Прежде  всего  следует  отметить,  что  комментируемое
постановление   направлено  на  совершенствование  регулирования
вопросов направления налоговыми органами в соответствии  с  п.п.
20  и  21  Порядка  организации и проведения проверок  (ревизий)
финансово-хозяйственной деятельности и применения  экономических
санкций*   (далее  -  Порядок),  а  также  ст.   170   Уголовно-
процессуального кодекса Республики Беларусь сообщений  в  органы
финансовых  расследований  об  имеющихся  сведениях  о  деяниях,
содержащих  признаки состава того или иного преступления,  и  не
затрагивает вопросы деятельности названных органов по  уголовно-
правовой квалификации таких деяний.
     _____________________
     *Утвержден Указом Президента от 15 ноября 1999  г.  №  673,
действует  в  редакции  Указа  Президента  от 6 декабря  2001 г.  
№ 722.
     
     2.  В  Правила  направления налоговыми  органами  в  органы
финансовых  расследований  Комитета  государственного   контроля
Республики  Беларусь  сообщений о преступлениях  против  порядка
осуществления    экономической    деятельности,     утвержденные
постановлением Министерства по налогам и сборам от 2 апреля 2002
г.  №  41, вносятся изменения, вытекающие из Законов от 24  июня
2002  г.  «О  внесении изменений в Уголовный  кодекс  Республики
Беларусь  и особенностях применения базовой величины в уголовных
и  административных правоотношениях» и от 4 января  2003  г.  «О
внесении изменений и дополнений в некоторые законодательные акты
Республики    Беларусь».   Последний   из   названных    Законов
криминализировал такое деяние, как уклонение от  уплаты  налогов
путем  внесения  в  декларацию о доходах  и  имуществе  заведомо
ложных сведений, повлекших причинение ущерба в крупном или особо
крупном размере, а также дал законодательное определение понятия
«доход от незаконной предпринимательской деятельности» для целей
привлечения  к  уголовной ответственности за предпринимательскую
деятельность,  осуществляемую  без  государственной  регистрации
либо   без  специального  разрешения  (лицензии),  когда   такое
разрешение  (лицензия)  обязательно,  сопряженную  с  получением
дохода  в  крупном или особо крупном размере, либо лицом,  ранее
судимым за данное преступление, либо организованной группой (ст.
233 Уголовного кодекса Республики Беларусь (далее - УК)). Причем
указанное   понятие   раскрыто  законодателем   аналогично   его
определению,  содержащемуся в постановлении Пленума   Верховного
Суда  от  13  марта  1997 г. № 5 «О практике  применения  судами
законодательства  по  делам  о  сокрытии,  занижении  прибыли  и
доходов».
     3.  Комментируемым постановлением внесены  корректировки  в
понятие  ущерба, причиненного в результате уклонения  от  уплаты
налогов   путем  сокрытия  или  умышленного  занижения  объектов
налогообложения  или  путем уклонения  от  подачи  декларации  о
доходах и имуществе или внесения в нее заведомо ложных сведений.
С учетом имеющейся судебной практики определено, что такой ущерб
составляют   суммы  неуплаченных  налогов  (а   не   налогов   и
неналоговых платежей) в бюджет Республики Беларусь и  включаемые
в  него  государственные  целевые бюджетные  фонды,  а  также  в
бюджеты    административно-территориальных   единиц   Республики
Беларусь  и  включаемые в них целевые бюджетные фонды  (т.е.  не
только в бюджет Республики Беларусь).
     4.  В  рамках  налоговых правоотношений факты  переплат  по
одним  налогам и недоплат по другим в результате соответствующих
противоправных  действий подлежат учету при  решении  вопроса  о
привлечении  к  экономической  ответственности.  Можно  привести
несколько примеров такого учета:
     в   случаях   нарушений  законодательства   о   налогах   и
предпринимательстве, повлекших увеличение одних налогов,  сборов
в  бюджет  и одновременное уменьшение других налогов, сборов  за
один  и  тот же период, штраф, предусмотренный п. 5 ст. 9 Закона
от  20  декабря 1991 г. «О налогах и сборах, взимаемых в  бюджет
Республики  Беларусь»  (далее  - Закон),  взыскивается  с  суммы
превышения  исчисленных  налогов,  сборов  в  бюджет  в   рамках
соответствующего отчетного периода - календарный год (с 1 января
по  31 декабря включительно), для вновь созданных организаций  -
период   с   даты  их  государственной  регистрации,   создания,
образования  по  31  декабря  включительно,  а  при   проведении
проверки  за несколько месяцев календарного года - этот  период.
При этом доначисленные (уменьшенные) суммы налога на добавленную
стоимость не учитываются при исчислении экономических санкций по
другим налогам, сборам и другим обязательным платежам в бюджет и
государственные целевые бюджетные фонды (п. 5 ст. 9 Закона, п.п.
2  и  3  Положения о применении экономических санкций* (далее  -
Положение));
     при  начислении пени за своевременно не уплаченные в бюджет
суммы  налогов  (п.  2 ст. 10 Закона) учитываются  переплаты  по
другим налогам (п. 4 Положения);
     в  случае наличия у налогоплательщика переплаты по  налогам
по  срокам,  установленным законодательством для их уплаты  (при
условии,  что не истек годичный срок, а в отношении  подоходного
налога   -   трехгодичный  срок  с  даты  ее   образования),   и
доначисления  по  результатам представления уточненных  расчетов
сумм налогов сумма 10-процентной экономической санкции (п. 4 ст.
9 Закона) исчисляется с суммы доначисленных налогов, уменьшенной
на  сумму  переплаты.  При этом не имеет значения,  представлены
налогоплательщиком  уточненные  расчеты  до  или   после   сдачи
годового  баланса за тот год, в котором им обнаружены  ошибки  в
исчислении  причитающихся налогов. При  повторном  представлении
налогоплательщиком уточненных расчетов по налогам за один и  тот
же  период,  по которым суммы доначисленных налогов уменьшаются,
подлежат пересчету как сумма ранее начисленной пени, так и сумма
ранее     примененной    10-процентной    финансовой     санкции
(постановление Министерства по налогам и сборам от 18  мая  2002
г. № 54 «О применении экономических санкций при представлении  в
налоговые органы уточненных расчетов по налогам, сборам  и  иным
обязательным платежам в бюджет»).
     ________________________
     *Утверждено   постановлением  Государственного   налогового
комитета   от  31  мая  2000  г.  №  50,  действует  в  редакции
постановлений Министерства по налогам и сборам от 15 марта  2002
г. № 26 и от 24 января 2003 г. № 4.
     
     В  рамках  же  уголовных правоотношений учет факта  наличия
переплат  по  другим  налогам  требует  более  гибкого  подхода,
обусловленного  необходимостью анализа  субъективного  отношения
лица,    привлекаемого   к   ответственности,   к   последствиям
совершенного деяния (преступление, предусмотренное ст.  243  УК,
может  быть  совершено только с прямым умыслом,  которым  должны
охватываться  и  общественно опасные последствия преступления  -
причинение  в  результате уклонения от уплаты налогов  ущерба  в
крупном  или особо крупном размере*). Так, умышленное  занижение
руководителем  организации  в соответствующем  отчетном  периоде
балансовой прибыли в результате завышения фонда заработной платы
(например,  с недоплатой налога на прибыль на сумму 255  базовых
величин),  будет  связано  с  переплатой  чрезвычайного   налога
(например,  на  сумму 7 базовых величин)**. Однако  такого  рода
переплата  может  либо  осознаваться руководителем  организации,
учитываться им, либо не охватываться его умыслом. Соответственно
либо   исключается,   либо   не  исключается   уголовно-правовая
квалификация    действий   такого   лица   как   покушение    на
преступление***.  По  этой причине комментируемое  постановление
предусматривает   предоставление  налоговыми  органами   органам
финансовых  расследований  в порядке  дополнительной  информации
сведений  о  фактах имеющихся переплат сумм налогов, причем  при
условии, что недоплата и переплата имеют общую причину - один  и
тот  же (одни и те же) факт (факты) сокрытия, занижения объектов
налогообложения либо уклонения от подачи декларации о доходах  и
имуществе или внесения в нее заведомо ложных сведений.
     ____________________________________
     *Пункты 10 и 13 постановления Пленума Верховного Суда от 13
марта 1997 г. № 5 «О практике применения судами законодательства
по делам о сокрытии, занижении прибыли и доходов».
     **Реальная  недоплата - на сумму 248 базовых  величин.  Для
признания   же   преступления  оконченным   требуется   реальная
недоплата налогов на сумму в 250 и более базовых величин.
     ***В  теории  уголовного права такого рода покушение  имеет
название «негодное покушение».
     
     5.  Следует  обратить  внимание  на  различные  подходы   к
квалификации  понятия  «занижение  объекта  налогообложения»   в
налоговых и уголовных правоотношениях.
     В     налоговых    правоотношениях    занижение     объекта
налогообложения  -  неправильное,  скорректированное  в  сторону
снижения и уменьшения величины отражение в расчетах, декларациях
по налогам, которые необходимо представлять в налоговые органы в
соответствии  с  законодательством, или  в  бухгалтерском  учете
объекта налогообложения (п. 2 Положения).
     В    уголовных   же   правоотношениях   занижение   объекта
налогообложения - внесение в отчетные документы,  представляемые
в налоговые органы, заведомо не соответствующей действительности
информации о величине объекта налогообложения, скорректированной
в  сторону ее снижения и уменьшения (п. 3 постановления  Пленума
Верховного  Суда от 13 марта 1997 г. № 5 «О практике  применения
судами законодательства по делам о сокрытии, занижении прибыли и
доходов»).
     6.  Комментируемым постановлением в соответствии  с  п.  20
Порядка  предусмотрено,  что  материалы  должны  направляться  в
органы  финансовых  расследований  в  10-дневный  срок  со   дня
составления акта проверки (а не со дня вынесения решения по акту
проверки, как это было предусмотрено ранее). В случае  же,  если
факт    правонарушения,   содержащего   признаки   преступления,
зафиксирован отдельным промежуточным актом, то в указанный  срок
в органы финансовых расследований направляется промежуточный акт
с  последующим  направлением общего  акта,  в  который  подлежат
включению  факты,  изложенные  в промежуточном  акте.  Поскольку
вынесение  решения  о  применении экономических  санкций  в  10-
дневный  срок  со  дня  составления  акта  проверки  не   всегда
возможно,  документы  о привлечении субъекта предпринимательской
деятельности   и   (или)  руководителя   юридического   лица   к
экономической либо административной ответственности  могут  быть
направлены в дополнение к ранее направленным материалам.
     При  этом  необходимо учитывать, что в силу ст.  9  Кодекса
Республики Беларусь об административных правонарушениях (далее -
КоАП)   административная  ответственность   за   правонарушения,
предусмотренные  статьями Особенной части КоАП, наступает,  если
эти  правонарушения по своему характеру не  влекут  за  собой  в
соответствии    с   действующим   законодательством    уголовной
ответственности.   Производство  по  делу  об   административном
правонарушении   не  может  быть  начато,  а  начатое   подлежит
прекращению  при  наличии  по тому же факту  в  отношении  лица,
привлекаемого  к  административной  ответственности,  уголовного
дела  (ст.  227 КоАП). В случае отказа в возбуждении  уголовного
дела  либо  прекращения  уголовного  дела,  но  при  наличии   в
действиях  нарушителя признаков административного правонарушения
административное взыскание может быть наложено не позднее месяца
со  дня принятия решения об отказе в возбуждении уголовного дела
либо о его прекращении (ст. 37 КоАП).
     Нужно  также отметить, что в соответствии с п.  20  Порядка
усмотрение контролирующим органом в деяниях соответствующих  лиц
признаков  состава преступления будет основанием для  изъятия  и
приложения к материалам проверок (ревизий), направляемым органам
уголовного преследования, подлинников бухгалтерских, финансовых,
производственно-хозяйственных     документов     и     регистров
оперативного и бухгалтерского учета, в том числе хранившихся  на
магнитных  носителях  информации в виде электронных  документов,
свидетельствующих    о    совершении    (сокрытии)     нарушений
законодательства  (по  общему правилу  работники  контролирующих
органов     вправе    требовать    у    проверяемого    субъекта
предпринимательской деятельности копии документов и  выписки  из
них,  заверенные  подписью уполномоченного должностного  лица  и
печатью  этого  субъекта,  для приложения  их  к  акту  проверки
(ревизии) - п.п. 11 и 18 Порядка). Кроме того, налоговые  органы
вправе  производить  изъятие  документов,  свидетельствующих   о
сокрытии   (занижении)  прибыли  (дохода)  или   иных   объектов
налогообложения  (ст.  5  Закона  от  2  февраля  1994   г.   «О
государственной   налоговой  инспекции  Республики   Беларусь»).
Налоговый  орган,  должностные лица которого  произвели  изъятие
документов,  обязан предоставить возможность  проверяемому  лицу
снять  ксерокопии  изымаемых  документов,  которые  должны  быть
помещены  в  дела  вместо изъятых оригиналов документов,  о  чем
делается  отметка в описи изъятия документов (п. 96 Положения  о
порядке организации и проведения проверок налоговыми органами*).
     ____________________________
     *Утверждено  приказом Государственного налогового  комитета
от  30 декабря 1999 г. № 326, действует в редакции постановления
Министерства по налогам и сборам от 29 июля 2002 г. № 79.
     
                            М.Г.КОРШЕКЕВИЧ, главный юрисконсульт
                          отдела экспертизы проектов нормативных
                                     актов и правоприменительной
                                                    практики МНС


31.03.2003 г.


Вестник Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь, 2003 г., № 13, с.28
Право Беларуси, 2003 г., № 13, с.50
Налоговый курьер предпринимателя, 2003 г., № 15, с.14