Особенности в определении налоговой базы и даты реализации при исчислении налога на добавленную стоимость
ОСОБЕННОСТИ В ОПРЕДЕЛЕНИИ НАЛОГОВОЙ
БАЗЫ И ДАТЫ РЕАЛИЗАЦИИ ПРИ ИСЧИСЛЕНИИ
НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ
А.В.НЕДОСТУП, заместитель начальника отдела методологии
косвенного налогообложения МНС
В соответствии с Законом «О налоге на добавленную стоимость» в
редакции от 16 ноября 1999 г. (с изменениями и дополнениями)
объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются
определенные операции, проводимые налогоплательщиками при
осуществлении предпринимательской деятельности. Но для
непосредственного исчисления суммы налога на добавленную стоимость
необходима цифровая оценка облагаемых действий налогоплательщика,
которой и является налоговая база по налогу на добавленную
стоимость.
В Законе «О налоге на добавленную стоимость» изложены принципы,
лежащие в основе определения налоговой базы, применение которых
позволяет налогоплательщикам исполнить свои обязательства перед
бюджетом по налогу на добавленную стоимость.
Осуществление предпринимательской деятельности представляет
собой фактически непрерывный процесс, который сопровождается
проведением операций по реализации товаров (работ, услуг). Для
отнесения операций по реализации товаров (работ, услуг) к
определенному налоговому периоду, по которым возникают обязательства
по налогу на добавленную стоимость за этот период, необходимо
установить фактическую дату реализации товаров (работ, услуг).
Определение даты реализации товаров (работ, услуг) производится в
зависимости от установленных учетной политикой налогоплательщика
особенностей по определению факта реализации товаров (работ, услуг).
Как видно, определение даты реализации товаров (работ, услуг) и
налоговой базы является одним из необходимых факторов для исчисления
налога на добавленную стоимость и неправильное исчисление их
параметров может существенно повлиять на правильность исчисления
(определение размера налоговой базы) и своевременность уплаты (дата
реализации) этого налога.
Но помимо существующих общих подходов к определению размера
налоговой базы и даты реализации при исчислении налога на
добавленную стоимость при осуществлении некоторых операций имеются
особенности, изложение которых и является целью данного материала.
1. ИСПОЛЬЗОВАНЫ ДЛЯ СОБСТВЕННОГО ПОТРЕБЛЕНИЯ ПРИОБРЕТЕННЫЕ
(ПРОИЗВЕДЕННЫЕ) ТОВАРЫ ЗА СЧЕТ ПРИБЫЛИ, ОСТАЮЩЕЙСЯ В РАСПОРЯЖЕНИИ
ОРГАНИЗАЦИИ
Дата реализации
В соответствии с Инструкцией о порядке исчисления и уплаты
налога на добавленную стоимость, утвержденной постановлением
Государственного налогового комитета от 29 июня 2001 г. № 94 (с
изменениями и дополнениями) (далее - Инструкция), датой реализации
по передаче внутри предприятия, а также индивидуальным
предпринимателем для собственных нужд произведенных и приобретенных
объектов (части стоимости объектов), за исключением основных средств
и нематериальных активов, для собственного потребления
непроизводственного характера, стоимость которых не относится на
издержки производства и обращения, является дата их списания за счет
соответствующих источников (подпункт 13.2).
Следовательно, в том налоговом периоде, в котором производится
списание стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав на
объекты интеллектуальной собственности за счет источников
собственных средств, производится исчисление налога на добавленную
стоимость при осуществлении таких операций. Таким образом, если
объект использован за счет собственных средств в октябре, то при
исчислении налога за октябрь эту операцию следует включить в объект
налогообложения.
Налоговая база
В соответствии с Инструкцией налоговая база определяется исходя
из стоимости объектов, использованных для собственных нужд, при
передаче внутри предприятия, а также индивидуальным предпринимателем
для собственных нужд произведенных и приобретенных объектов, за
исключением основных средств и нематериальных активов, для
собственного потребления непроизводственного характера, стоимость
которых не относится на издержки производства и обращения. Налоговая
база по указанным операциям исчисляется исходя из фактически
произведенных затрат по производству и (или) приобретению объектов.
При использовании для собственных нужд части стоимости объектов
налоговая база определяется по каждой части стоимости (подпункт
10.2).
Цена приобретения объектов определяется путем суммирования
фактически произведенных расходов на их покупку, за исключением
возмещаемых налогов. Цена приобретения безвозмездно полученных
объектов производится исходя из рыночной стоимости на дату их
оприходования (подпункт 8.4).
Таким образом, при осуществлении такой операции следует
определить: объект операции приобретен, произведен или получен
безвозмезд- но. Если объект приобретен, то налоговой базой является
его стоимость, сложившаяся в результате этого приобретения, за
исключением сумм возмещаемых налогов.
Пример.
Приобретен товар за 1200 денежных единиц, в том числе НДС - 200
денежных единиц. В этом случае размер налоговой базы составляет 1000
денежных единиц. Если объект получен безвозмездно, то налоговой
базой является рыночная стоимость этого объекта на дату его
оприходования.
2. ПРИНЯТ НА УЧЕТ ОБЪЕКТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
Дата реализации
Согласно Инструкции датой реализации по передаче внутри
предприятия, а также индивидуальным предпринимателем для собственных
нужд для использования в качестве основных средств и нематериальных
активов объектов собственного производства, а также объектов
(этапов) завершенного капитального строительства является дата
принятия их на учет в качестве основных средств и этапов
завершенного капитального строительства (подпункт 13.2).
Следовательно, в том налоговом периоде, в котором производится
принятие на учет объекта основных средств, производится исчисление
налога на добавленную стоимость по этому объекту основных средств.
Таким образом, если объект основных средств принят на учет в
качестве такового в октябре 2003 года, то при исчислении налога за
октябрь эту операцию следует включить в объект налогообложения.
Налоговая база
Согласно Инструкции налоговая база по принятию на учет в
качестве объекта основных средств товаров (работ, услуг)
собственного производства, объектов завершенного капитального
строительства определяется исходя из фактически произведенных затрат
по производству и (или) приобретению объектов (подпункт 10.2). При
принятии на учет приобретенных основных средств и нематериальных
активов налоговая база определяется исходя из стоимости объектов
собственного производства (п. 11).
Таким образом, при принятии на учет в качестве основных средств
товаров (работ, услуг) собственного производства, в том числе работ
(услуг) в составе приобретенных объектов основных средств, а также
объектов (этапов) завершенного капитального строительства,
исчисление налога следует производить исходя из фактически
произведенных затрат по производству и (или) приобретению товаров
(работ, услуг).
Пример.
1. Стоимость (без НДС) приобретенного 100 000 тыс. руб.
оборудования
2. Стоимость (без НДС) выполненной 400 тыс. руб.
сторонней организацией доставки
этого оборудования
3. Стоимость выполненных собственными 500 тыс. руб.
силами монтажных работ этого
оборудования
4. Стоимость объекта основных средств 100 900 тыс. руб.
(строка 1 + строка 2 + строка 3)
5. Налоговая база (строка 3) 500 тыс. руб.
Следует учитывать, что при определении налоговой базы не
учитываются суммы указанных переоценок, стоимость модернизации и
реконструкции имеющихся основных средств, а также стоимость основных
средств, приобретенных и (или) произведенных за счет целевого
финансирования из бюджета Республики Беларусь.
3. ОКАЗАНЫ УСЛУГИ ПО ПРОИЗВОДСТВУ ТОВАРОВ ИЗ ДАВАЛЬЧЕСКОГО
СЫРЬЯ (МАТЕРИАЛОВ)
Дата реализации
в соответствии с Инструкцией датой выполнения работ (оказания
услуг) признается день передачи выполненных работ (оказанных услуг)
в соответствии с оформленными документами (приемо-сдаточные акты и
др.) (подпункт 13.1).
Датой оказания услуг по производству товаров из давальческого
сырья (материалов) для нерезидентов Республики Беларусь является
дата отгрузки товаров, произведенных из давальческого сырья
(материалов) (подпункт 13.3).
Таким образом, при установлении учетной политикой переработчика
метода определения реализации товаров (работ, услуг) по мере их
отгрузки (выполнения, оказания) и предъявлении расчетных документов
датой реализации услуг по производству товаров из давальческого
сырья (материалов) признается:
а) по заказам резидентов Республики Беларусь - день передачи
оказанных услуг и предъявления заказчику расчетных документов;
б) по заказам нерезидентов Республики Беларусь - день отгрузки
товаров, произведенных из давальческого сырья (материалов).
При установлении учетной политикой переработчика метода
определения реализации товаров (работ, услуг) по мере их оплаты
датой реализации услуг по производству товаров из давальческого
сырья (материалов) признается:
а) по заказам резидентов Республики Беларусь - день зачисления
денежных средств за оказанные услуги на счет переработчика, но не
позднее 60 дней со дня оказания этих услуг;
б) по заказам нерезидентов Республики Беларусь - день
зачисления денежных средств за оказанные услуги на счет
переработчика при наличии отгрузки изготовленных товаров в
результате оказания этих услуг, но не позднее 60 дней со дня
отгрузки товаров, произведенных из давальческого сырья (материалов).
На основании определения даты реализации производится отнесение
оборота по реализации услуг по производству товаров из давальческого
сырья (материалов) к соответствующему налоговому периоду, в котором
следует производить исчисление НДС по этим услугам исходя из
налоговой базы и установленной ставки налога.
Налоговая база
В соответствии с Инструкцией налоговая база при реализации
услуг по производству товаров из давальческого сырья (материалов)
определяется как стоимость обработки, переработки или иной
трансформации с учетом акцизов (для подакцизных товаров) без
включения в нее налога. При наличии оборотов по реализации услуг по
производству товаров из давальческого сырья (материалов),
реализуемых их собственником в различные государства (включая
Республику Беларусь), налоговая база (исключая акцизы) для
ophlememh различных ставок налога определяется пропорционально
объему (количеству) отгруженных товаров с последующим увеличением на
суммы акцизов (п. 11).
Таким образом, следует обратить внимание на то, что в налоговую
базу переработчиком включается сумма акцизов (по переработке нефти в
подакцизные нефтепродукты) и не включается стоимость давальческого
сырья (материалов).
Поскольку переработчиком давальческого сырья (материалов) при
оказании услуг для нерезидентов Республики Беларусь по переработке
возможно применение различных ставок налога на добавленную стоимость
в зависимости от направления сбыта товаров их собственником,
налоговая база переработчиком по услуге по переработке определяется
пропорционально объему (количеству) отгруженных товаров.
Пример.
1. Стоимость услуги по переработке без 10 000 тыс. руб.
НДС составляет
2. Произведено 500 единиц товара
3. Стоимость услуги по переработке на 1 20 тыс. руб.
единицу товара (10 000/500)
4. Налоговая база по услугам по 4000 тыс. руб.
переработке 200 единиц товара,
реализуемых собственником на
территории Республики Беларусь
(200 х 20) или (200/500 х 10 000)
5. Налоговая база по услугам по 6000 тыс. руб.
переработке 300 единиц товара,
реализуемых собственником в страны
дальнего зарубежья (300 х 20) или
(300/500 х 10 000)
4. ИМУЩЕСТВО ПЕРЕДАНО В БЕЗВОЗМЕЗДНОЕ ПОЛЬЗОВАНИЕ НА
ОПРЕДЕЛЕННЫЙ СРОК
Налоговая база
Согласно Инструкции при безвозмездной передаче товаров (работ,
услуг) собственного производства налоговая база определяется исходя
из себестоимости таких товаров (работ, услуг) (подпункт 8.4).
Таким образом, налоговой базой при передаче имущества в
безвозмездное пользование является себестоимость этих услуг, так как
передача вещи в безвозмездное пользование признается безвозмездным
оказанием услуг.
5. ЛИКВИДИРОВАН ОБЪЕКТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
Налоговая база
В соответствии с Инструкцией при прочем выбытии основных
средств, приобретенных с 1 января 2000 г., налоговой базой является
остаточная стоимость основных средств за вычетом стоимости
материальных ценностей, поступивших в связи со списанием имущества в
оценке возможного использования или реализации (п. 11).
Таким образом, если ликвидируемый объект основных средств был
приобретен после 1 января 2000 г., то следует определить размер
налоговой базы для исчисления налога исходя из его остаточной
стоимости за минусом стоимости полученных активов. Если
ликвидируемый объект основных средств был приобретен до 1 января
2000 г., то определение налоговой базы производить не следует, так
как прочее выбытие приобретенных до 1 января 2000 г. основных
средств и нематериальных активов не признается объектом
налогообложения.
6. ЛИКВИДИРОВАН ОБЪЕКТ НЕЗАВЕРШЕННОГО КАПИТАЛЬНОГО
СТРОИТЕЛЬСТВА
Налоговая база
В соответствии с Инструкцией при прочем выбытии незавершенного
капитального строительства и неустановленного оборудования налоговой
базой является балансовая стоимость на дату выбытия за вычетом
стоимости материальных ценностей, поступивших в связи со списанием
имущества в оценке возможного использования или реализации (п. 11).
Таким образом, если ликвидируется объект незавершенного
строительства, то размер налоговой базы определяется для исчисления
налога исходя из его балансовой стоимости за минусом стоимости
полученных активов независимо от того, в каком периоде имелся этот
объект незавершенного строительства: до 1 января 2000 г. или после.
7. ПРОДАН ТОВАР, ЦЕНА РЕАЛИЗАЦИИ КОТОРОГО СОСТАВИЛА СУММУ БОЛЕЕ
ЦЕНЫ ЕГО ПРИОБРЕТЕНИЯ, НО МЕНЕЕ ЦЕНЫ ПРИОБРЕТЕНИЯ С УЧЕТОМ СУММ
ТАМОЖЕННОЙ ПОШЛИНЫ И НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ
Налоговая база
В соответствии с Инструкцией при реализации товаров (работ,
sqksc) по ценам ниже остаточной стоимости (для основных средств,
нематериальных активов, малоценных и быстроизнашивающихся
предметов), по ценам ниже цены приобретения (для приобретенных на
стороне товаров (работ, услуг)) налоговая база определяется
соответственно исходя из остаточной стоимости, цены приобретения.
Цена приобретения объектов определяется путем суммирования
фактически произведенных расходов на их покупку, за исключением
налогов, не относимых на увеличение стоимости объектов (подпункт
8.4).
Таким образом, цена приобретения товара определяется
суммированием цены приобретения и таможенной пошлины. Следовательно,
при реализации товара по цене ниже этой суммы налоговая база при
исчислении налога на добавленную стоимость будет соответствовать
этой сумме. Так как сумма налога на добавленную стоимость,
уплаченная при ввозе этого товара, подлежит вычету, то эта сумма не
включается в цену приобретения, за исключением случаев отнесения
этой суммы налога на стоимость товара.
8. РЕАЛИЗОВАН ОБЪЕКТ НЕЗАВЕРШЕННОГО КАПИТАЛЬНОГО СТРОИТЕЛЬСТВА
НИЖЕ ЕГО БАЛАНСОВОЙ СТОИМОСТИ
Налоговая база
В соответствии с Инструкцией при реализации объектов
незавершенного капитального строительства балансовая стоимость
является ценой приобретения. Цена приобретения принимается на дату
реализации с учетом переоценок (уценок), проводимых в соответствии с
постановлениями Правительства (подпункт 8.4).
Следовательно, если объект незавершенного капитального
строительства реализуется ниже его балансовой стоимости, то
налоговая база для исчисления налога на добавленную стоимость
определяется исходя из суммы балансовой стоимости этого объекта, так
как данная стоимость приравнена к цене приобретения.
9. ПРОДАН ТОВАР СОБСТВЕННОГО ПРОИЗВОДСТВА ПО ЦЕНЕ НИЖЕ ЕГО
СЕБЕСТОИМОСТИ
Налоговая база
Согласно Инструкции при реализации товаров (работ, услуг)
собственного производства по ценам ниже их себестоимости налоговая
база определяется исходя из цены реализации таких товаров (работ,
услуг) (подпункт 8.4).
Таким образом, при продаже товара по цене ниже его
себестоимости налоговая база определяется исходя из цены его
реализации, т.е. в общеустановленном порядке, а не исходя из суммы
себестоимости этого товара.
10. РЕАЛИЗОВАН ПРИОБРЕТЕННЫЙ ТОВАР, ПРОДАЖА КОТОРОГО
ОСУЩЕСТВЛЯЕТСЯ ПО РЕГУЛИРУЕМЫМ РОЗНИЧНЫМ ЦЕНАМ
Налоговая база
Согласно Инструкции налоговая база при реализации приобретенных
на стороне объектов по регулируемым розничным ценам с учетом налога
определяется как разница между ценой реализации и ценой приобретения
этих объектов. При этом цены приобретения и реализации определяются
с учетом налога (п. 11). Исчисление налога по товарам, реализуемым
по свободным и регулируемым (фиксированным) розничным ценам,
npc`mhg`vhh розничной торговли и общественного питания могут
производить исходя из расчетной ставки, определенной делением суммы
налога по товарам, имеющимся в отчетном налоговом периоде, на
стоимость этих товаров (с учетом всех налогов, сборов и отчислений,
взимаемых при реализации товаров (продукции)), включая товары,
освобожденные от налога.
По товарам, включая импортные, реализуемым по свободным и
регулируемым (фиксированным) розничным ценам организациями розничной
торговли и общественного питания, получающими доход в виде разницы в
ценах, наценок, надбавок, налоговой базой является стоимость
реализованных товаров (продукции) (с учетом всех налогов, сборов и
отчислений, взимаемых при реализации товаров (продукции)) (п. 48).
Таким образом, если приобретенный товар реализуется
организациями розничной торговли и общественного питания, то при
применении расчетной ставки налоговая база исчисляется исходя из
стоимости реализованного товара (с учетом всех налогов, сборов и
отчислений, взимаемых при реализации товаров). Если приобретенный
товар реализуется без применения расчетной ставки по налогу на
добавленную стоимость, то налоговая база определяется как разница
между ценой реализации и ценой приобретения этого товара с учетом
сумм налога на добавленную стоимость.
11. КОМИССИОНЕРОМ ОСУЩЕСТВЛЕНА РЕАЛИЗАЦИЯ ТОВАРОВ, ПРИНЯТЫХ НА
КОМИССИЮ
Налоговая база
В соответствии с Инструкцией налоговая база при осуществлении
посреднической деятельности определяется как сумма, полученная в
виде вознаграждений, сборов и (или) других аналогичных платежей по
договорам поручения, комиссии или консигнации либо иным аналогичным
договорам (п. 11).
Таким образом, комиссионер оказывает услугу комитенту по
реализации и (или) приобретению товаров за соответствующее
вознаграждение, сумма которого является налоговой базой при
исчислении комиссионером налога на добавленную стоимость, несмотря
на то, что комиссионер при реализации товаров по договору комиссии
может получить денежные средства, сумма которых соответствует полной
стоимости реализованных товаров.
Также в налоговую базу при исчислении налога на добавленную
стоимость комиссионером включаются суммы иных платежей, в частности,
суммы вознаграждений за делькредере и суммы дополнительной выгоды,
причитающиеся комиссионеру.
12. ОРГАНИЗАЦИЯ (КОМИТЕНТ) ОСУЩЕСТВЛЯЕТ РЕАЛИЗАЦИЮ ТОВАРА НА
УСЛОВИЯХ ДОГОВОРА КОМИССИИ
Дата реализации
В соответствии с Инструкцией датой отгрузки объектов по
договорам комиссии (поручения) является дата передачи объектов
комиссионеру (поверенному) (подпункт 13.3).
Таким образом, при реализации товаров на условиях договора
комиссии комитент определяет дату реализации товара в том налоговом
периоде, в котором осуществлена отгрузка этого товара комиссионеру в
зависимости от установленного учетной политикой момента реализации
товаров (работ, услуг).
Следовательно, при установлении момента реализации по мере
поступления оплаты за товары (работы, услуги) дата реализации
rnb`pnb по договорам комиссии комитентом определяется по мере оплаты
этих товаров, но не позднее 60 дней со дня передачи товаров
комиссионеру. При установлении момента реализации по мере отгрузки
дата реализации товаров по договорам комиссии комитентом
определяется в том налоговом периоде, в котором произведена передача
товаров комиссионеру.
Пример.
1 Дата передачи товаров комитентом 20 октября 2003 г.
комиссионеру
2 Дата реализации
2.1 При установлении момента 20 октября 2003 г.
реализации по мере отгрузки
2.2 При установлении момента День поступления
реализации по мере поступления оплаты оплаты, но не позднее
18 декабря 2003 г.
13. РАЗМЕЩЕНЫ ЦЕННЫЕ БУМАГИ СОБСТВЕННОЙ ЭМИССИИ ВЫШЕ ИХ
НОМИНАЛЬНОЙ СТОИМОСТИ
Налоговая база
В соответствии с Инструкцией при первичном размещении ценных
бумаг их эмитентами по ценам, превышающим номинальную стоимость,
налоговой базой является сумма превышения цены размещения ценных
бумаг над их номинальной стоимостью (п. 11).
Таким образом, если ценные бумаги собственной эмиссии размещены
на первичном рынке выше номинальной стоимости, то размер налоговой
базы определяется в виде разницы между ценой их размещения и их
номинальной стоимостью.
14. НЕКОММЕРЧЕСКАЯ ОРГАНИЗАЦИЯ БЕЗВОЗМЕЗДНО ПЕРЕДАЕТ ВВЕЗЕННЫЕ
ТОВАРЫ, КОТОРЫЕ ОСВОБОЖДЕНЫ ОТ НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ ПРИ
ВВОЗЕ, НО ПОДЛЕЖАТ НАЛОГООБЛОЖЕНИЮ ПРИ РЕАЛИЗАЦИИ
Налоговая база
В соответствии с Инструкцией при наличии у некоммерческих
организаций оборотов по реализации товаров, освобожденных от налога
либо от уплаты налога при их ввозе на территорию Республики
Беларусь, налоговая база определяется как стоимость этих товаров,
уменьшенная на величину таможенной стоимости, таможенной пошлины,
таможенных сборов за таможенное оформление (п. 11).
Следовательно, если некоммерческая организация безвозмездно
передает ввезенные товары, освобожденные от налога на добавленную
стоимость при их ввозе на таможенную территорию Республики Беларусь,
по фактической стоимости, соответствующей затратам организации на их
приобретение (включая суммы таможенной пошлины, таможенных сборов за
таможенное оформление), то сумма налоговой базы будет равна нулю и
соответственно сумма налога также будет равна нулю.
15. ОРГАНИЗАЦИЯ ПРИОБРЕЛА ПУТЕВКИ, КОТОРЫЕ В ПОСЛЕДУЮЩЕМ БЫЛИ
РЕАЛИЗОВАНЫ
Налоговая база
В соответствии с Инструкцией при реализации путевок, ранее
приобретенных для реализации, налоговой базой является разница между
ценой их приобретения и ценой реализации (п. 11).
Таким образом, налоговой базой при реализации путевок является
не полная их стоимость, а разница между ценой их приобретения и
ценой реализации.
16. ОРГАНИЗАЦИЯ, ЯВЛЯЮЩАЯСЯ ПОДРЯДЧИКОМ, ПРИВЛЕКАЕТ ДЛЯ
ВЫПОЛНЕНИЯ СТРОИТЕЛЬНЫХ РАБОТ СУБПОДРЯДНЫЕ ОРГАНИЗАЦИИ
Налоговая база
В соответствии с Инструкцией налоговая база по выполненным
подрядчиками строительным работам с участием субподрядчиков
определяется подрядчиком как стоимость работ, выполненных
собственными силами (п. 11).
Следовательно, исчисление налога на добавленную стоимость
подрядной организацией производится не от всей стоимости
строительcтва, а только от стоимости работ, выполненных собственными
силами.
17. ОРГАНИЗАЦИЯ РЕАЛИЗУЕТ ИМУЩЕСТВО, ЧАСТЬ ОПЛАТЫ ЗА КОТОРОЕ
ПОСТУПИЛА В ОДНОМ НАЛОГОВОМ ПЕРИОДЕ, А В СЛЕДУЮЩЕМ НАЛОГОВОМ ПЕРИОДЕ
ИСТЕКЛО 60 ДНЕЙ СО ДНЯ ОТГРУЗКИ ЭТОГО ИМУЩЕСТВА
Налоговая база
В соответствии с Инструкцией налоговая база, определяемая
налогоплательщиком на 60-й день со дня отгрузки объектов,
уменьшается на суммы частичной оплаты, полученной до наступления 60-
го дня (п. 11).
Таким образом, сумма частичной оплаты за имущество, которая
получена в одном отчетном периоде, увеличивает при исчислении налога
на добавленную стоимость суммы налоговой базы в этом периоде. В
периоде, в котором истекло 60 дней со дня отгрузки имущества, т.е.
наступила дата его реализации, исчисление налоговой базы
производится исходя из стоимости этого имущества, уменьшенной на
сумму частичной оплаты, которая была подвергнута налогообложению в
том налоговом периоде, в котором была получена.
18. ОРГАНИЗАЦИЕЙ РЕАЛИЗУЮТСЯ ТОВАРЫ ПО ДОГОВОРУ, В КОТОРОМ
СТОИМОСТЬ ЭТИХ ТОВАРОВ ВЫРАЖЕНА В ИНОСТРАННОЙ ВАЛЮТЕ С ОПЛАТОЙ В
БЕЛОРУССКИХ РУБЛЯХ ПО КУРСУ ЭТОЙ ВАЛЮТЫ, УСТАНОВЛЕННОМУ НАЦИО-
НАЛЬНЫМ БАНКОМ РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ НА ДАТУ ОПЛАТЫ
Налоговая база
Если реализация товаров (работ, услуг) осуществляется за валюту
Республики Беларусь в сумме, эквивалентной определенной сумме
иностранной валюты или сумме условных денежных единиц, и учетной
политикой предусмотрено определение выручки от реализации товаров
(работ, услуг) по мере отгрузки товаров (выполнения работ, оказания
услуг) и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов,
то налоговая база определяется с применением курса иностранной
валюты, установленного на дату реализации товаров (работ, услуг),
т.е. на день отгрузки (выполнения работ, оказания услуг) и
предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов, с
последующим увеличением на суммы возникающих суммовых разниц.
Если реализация товаров (работ, услуг) осуществляется за валюту
Республики Беларусь в сумме, эквивалентной определенной сумме
иностранной валюты или сумме условных денежных единиц, и учетной
политикой предусмотрено определение выручки от реализации товаров
(работ, услуг) по мере поступления оплаты, то налоговая база
определяется с применением курса иностранной валюты, установленного
на дату реализации товаров (работ, услуг), но не позднее 60 дней со
дня отгрузки (передачи права собственности или иного вещного права)
товаров (выполнения работ, оказания услуг), за исключением
задолженности, отсроченной по постановлениям Совета Министров
Республики Беларусь. Если оплата не поступила до истечения 60 дней,
то при определении налоговой базы выручка налогоплательщика в
иностранной валюте пересчитывается в валюту Республики Беларусь по
курсу Национального банка Республики Беларусь, установленному на 60-
й день со дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), с
последующим увеличением на суммы возникающих суммовых разниц.
Дата реализации
В соответствии с Инструкцией датой реализации в отношении
разницы, возникающей в связи с изменением курса иностранной валюты
или условной денежной единицы с даты реализации, определенной в
соответствии с настоящим пунктом, до даты, установленной для
определения величины обязательства, по договорам, обязательства по
которым выражены в белорусских рублях, является дата получения
указанной разницы (подпункт 13.2).
Таким образом, датой реализации в отношении разницы,
возникающей в связи с изменением курса иностранной валюты или
условной денежной единицы с даты реализации до даты, установленной
для определения величины обязательства, по договорам, обязательства
по которым выражены в белорусских рублях, является дата получения
указанной разницы.
Следовательно, в облагаемый налогом на добавленную стоимость
оборот включаются суммовые разницы, которые возникают от даты
реализации до даты оплаты в результате изменения курса иностранной
валюты или условных денежных единиц при оплате в валюте Республики
Беларусь, в том налоговом периоде, в котором производится
поступление белорусских рублей.
Если реализация товаров (работ, услуг) осуществляется за валюту
Республики Беларусь в сумме, эквивалентной определенной сумме
иностранной валюты или сумме условных денежных единиц, и учетной
политикой предусмотрено определение выручки от реализации товаров
(работ, услуг) по мере поступления оплаты, то при по- ступлении
оплаты по договорам, обязательства по которым выражены в валюте
Республики Беларусь в сумме, эквивалентной определенной сумме в
иностранной валюте или сумме условных денежных единиц, суммовая
разница, возникающая в связи с изменением курсов иностранных валют,
устанавливаемых Национальным банком Республики Беларусь, от даты
реализации (60-й день со дня отгрузки товаров (выполнения работ,
оказания услуг)) до даты поступления оплаты, облагается налогом на
добавленную стоимость в том налоговом периоде, в котором поступили
денежные средства.
19. ОРГАНИЗАЦИЯ ПЕРЕДАЕТ ИМУЩЕСТВЕННЫЕ ПРАВА НА ОБЪЕКТЫ
ИНТЕЛЛЕКТУАЛЬНОЙ СОБСТВЕННОСТИ
Дата реализации
В соответствии с Инструкцией датой передачи имущественных прав
на объект интеллектуальной собственности по договору о переходе
исключительных прав на объект интеллектуальной собственности другому
лицу и по лицензионному и сублицензионному договорам является дата
наступления права на получение платы, определенная в соответствии с
указанными договорами (подпункт 13.3).
Следовательно, если учетной политикой предусмотрено определение
реализации объектов по мере их отгрузки, то датой реализации
имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности будет
являться день передачи, определенный в соответствии с вышеуказанным
подпунктом. Если учетной политикой предусмотрено определение
реализации объектов по мере их оплаты, то датой реализации
имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности будет
являться день оплаты переданных прав, но не позднее 60 дней со дня
их передачи, определенного в соответствии с вышеуказанным
подпунктом.
20. ПОЛУЧЕН ВЕКСЕЛЬ В ОПЛАТУ
Дата реализации
В соответствии с Инструкцией при использовании вексельной формы
расчетов дата фактической реализации определяется в соответствии с
частью первой подпункта 13.1, т.е. в зависимости от метода
определения факта реализации объектов.
Таким образом, если учетной политикой организации установлен
факт определения реализации товаров (работ, услуг) по мере их
отгрузки (выполнения, оказания), то датой реализации этих товаров
(работ, услуг) будет являться день их отгрузки и предъявления
покупателю (заказчику) расчетных документов, несмотря на то, что в
оплату этих объектов получен вексель.
Если учетной политикой организации установлен факт определения
реализации товаров (работ, услуг) по мере поступления оплаты, то
датой реализации будет являться дата получения векселя, но не
позднее 60 дней со дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания
услуг).
Пример.
Дата Дата Дата
Наименование отгрузки и поступления фактической
операции предъявления векселя реализации
документов товаров
Отгружены
товары с
оплатой
векселем:
а) 20 октября 30 сентября 20 октября
определение 2003 г. 2003 г. 2003 г.
факта
реализации по 30 октября 30 октября
мере оплаты 2003 г. 2003 г.
3 января 18 декабря
2004 г. 2003 г.
б) 20 октября 30 сентября 20 октября
определение 2003 г. 2003 г. 2003 г.
факта
реализации по 30 октября 20 октября
мере отгрузки 2003 г. 2003 г.
3 января 20 октября
2004 г. 2003 г.
21. РЕАЛИЗАЦИЯ ТОВАРОВ ОСУЩЕСТВЛЯЕТСЯ С ПРИМЕНЕНИЕМ ФАКТОРИНГА
Дата реализации
в соответствии с Инструкцией при уступке денежных требований
(факторинге) днем зачисления денежных средств является день оплаты
фактором полной стоимости денежных требований без права регресса. В
случае, когда условиями платежа предусмотрено право регресса, днем
зачисления денежных средств является день погашения уступленных
денежных требований плательщиком (должником).
Таким образом, при определении учетной политикой
налогоплательщика факта реализации объектов по мере их оплаты и
уступке денежных требований (факторинге) датой фактической
реализации объектов является день оплаты фактором полной стоимости
денежных требований без права регресса, но не позднее 60 дней со дня
отгрузки объектов. В случае, когда условиями платежа предусмотрено
право регресса, датой фактической реализации является дата погашения
уступленных денежных требований плательщиком (должником), но также
не позднее 60 дней со дня отгрузки объектов.
При определении учетной политикой налогоплательщика факта
реализации объектов по мере их отгрузки и уступке денежных
требований (факторинге) независимо от права регресса датой
фактической реализации товаров (работ, услуг) является день отгрузки
товаров, объектов и предъявления покупателям (заказчикам) расчетных
документов.
(Согласовано: Л.И.ГРЕБЕНЧЕНКО, начальник отдела
методологии косвенного налогообложения МНС)
15.12.2003 г.
Вестник Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь, 2003 г., № 46, с.38
