ОСОБЕННОСТИ НАЛОГОВЫХ ВЫЧЕТОВ
ПО НАЛОГУ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ
А.В. НЕДОСТУП, заместитель начальника
отдела методологии косвенного
налогообложения МНС
Приобретены работы (услуги), сумма НДС по которым относится на
затраты налогоплательщика
В соответствии с Инструкцией о порядке заполнения счета-
фактуры по налогу на добавленную стоимость формы СФ-1, утвержденной
постановлением Министерства финансов от 5 июня 2003 г. № 91 (с
изменениями и дополнениями) (далее - Инструкция СФ), счет-фактура
предъявляется продавцом (подрядчиком) работ (услуг) -
налогоплательщиком Республики Беларусь их покупателю (заказчику)
наряду с другими документами, которыми оформляются выполненные
работы или оказанные услуги. Отсутствие счета-фактуры, наличие счета-
фактуры, составленного с нарушениями требований Инструкции СФ, не
может являться основанием для принятия к вычету предъявленных
продавцом покупателю сумм НДС при выполнении работ (оказании услуг)
на территории Республики Беларусь.
При реализации работ (услуг) продавец обязан выдать покупателю
счет-фактуру не позднее пятнадцати календарных дней, считая день
выполнения работ (оказания услуг), если иное не установлено
договором.
Таким образом, на основании требований Инструкции СФ продавец
обязан выдать покупателю счет-фактуру по налогу на добавленную
стоимость, если иное не предусмотрено договором. Если договором
предусмотрено, что выдача счета-фактуры по налогу на добавленную
стоимость не производится, то счет-фактура не выдается.
Следовательно, если вычет сумм налога на добавленную стоимость
не производится, то наличие счета-фактуры для исчисления налога на
добавленную стоимость не является необходимым, так как организация
не претендует на уменьшение исчисленной суммы налога на суммы
налоговых вычетов.
Приобретаются журналы (газеты) по подписке
В соответствии с п. 32 Инструкции о порядке исчисления и
уплаты налога на добавленную стоимость в редакции постановления
Министерства по налогам и сборам от 31 января 2003 г. № 6 (далее -
Инструкция) вычетам подлежат фактически уплаченные
налогоплательщиком суммы налога при приобретении либо при ввозе на
таможенную территорию Республики Беларусь объектов после отражения
их в бухгалтерском учете. Суммы налога, уплаченные при приобретении
объектов, за исключением основных средств и нематериальных активов,
подлежат вычету после получения и оплаты объектов.
Таким образом, при подписке вначале вносится сумма оплаты
(предварительная оплата) и вычет сумм налога производится
периодически по мере поступления подписных изданий.
В связи с введением счетов-фактур по налогу на добавленную
стоимость выписка этих счетов-фактур не производится по
периодическим изданиям, распространяемым по подписке, и вычет сумм
налога на добавленную стоимость пользователями этих изданий
осуществляется на основании документов, применявшихся до 1 сентября
2003 г.
У организации связи приобретены услуги связи
В соответствии с Инструкцией СФ счета-фактуры не составляются
организациями связи.
Следовательно, вычет сумм налога на добавленную стоимость по
услугам связи производится не на основании счетов-фактур, а на
основании первичных учетных документов, применяемых при оказании
этих услуг.
Услуги оказаны и оплачены в одном периоде, а счет-фактура получен в
следующем
В соответствии с Инструкцией СФ при реализации работ (услуг)
продавец обязан выдать покупателю счет-фактуру не позднее пятнадцати
календарных дней, считая день выполнения работ (оказания услуг),
если иное не установлено договором.
Таким образом, при наличии счета-фактуры за выполненные работы
(оказанные услуги) в отчетном периоде, которые оплачены за этот
период, на момент заполнения декларации вычет сумм налога на
добавленную стоимость производится в налоговой декларации по налогу
на добавленную стоимость за этот период.
Пример.
Услуга оказана 30 сентября 2003 г. Оплата за эту услугу также
произведена 30 сентября 2003 г. Счет-фактура получен 8 октября 2003
г. Покупатель этой услуги может принять к вычету выделенную в этом
счете-фактуре сумму налога на добавленную стоимость в налоговой
декларации за сентябрь 2003 года.
Оприходована стоимость работ, при выполнении которых не был
выставлен счет-фактура в связи с отсутствием его необходимости для
осуществления вычетов (сумма налога относится в стоимость
приобретаемых товаров (работ, услуг)
В соответствии с Инструкцией СФ счет-фактура предъявляется
продавцом (подрядчиком) работ (услуг) - налогоплательщиком
Республики Беларусь их покупателю (заказчику) наряду с другими
документами, которыми оформляются выполненные работы или оказанные
услуги. Отсутствие счета-фактуры, наличие счета-фактуры,
составленного с нарушениями требований Инструкции СФ, не может
являться основанием для принятия к вычету предъявленных продавцом
покупателю сумм НДС при выполнении работ (оказании услуг) на
территории Республики Беларусь.
Следовательно, счет-фактура по налогу на добавленную стоимость
необходим только для целей осуществления налоговых вычетов, а на
основании других документов производится формирование затрат
организаций.
Принят на учет объект основных средств
Согласно Инструкции суммы налога, исчисленные
налогоплательщиком при принятии на учет объектов, подлежат вычету 22-
го числа месяца, следующего за месяцем исчисления налога, независимо
от фактической уплаты. Суммы налога, уплаченные при приобретении
либо ввозе на таможенную территорию Республики Беларусь основных
средств и нематериальных активов, подлежат вычету после принятия их
на учет в качестве основных средств и нематериальных активов. Суммы
налога, уплаченные налогоплательщиком за приобретенные для
проведения капитального строительства (исключая реконструкцию)
объекты, за исключением основных средств и нематериальных активов, а
также при приобретении объектов (этапов) завершенного капитального
строительства, подлежат вычету при введении в действие
соответствующих объектов (этапов) завершенного капитального
строительства. Суммы налога, зачтенные до использования объектов, за
исключением основных средств и нематериальных активов, для
капитального строительства, подлежат восстановлению (п. 32). Суммы
налога, приходящиеся к затратам, относимым на увеличение стоимости
ранее принятых на учет основных средств и нематериальных активов,
подлежат вычету в порядке, установленном для вычета налога по
приобретенным товарам (работам, услугам) (п. 42). При принятии на
учет объектов в графе 2 книги покупок отражается 22-е число месяца,
следующего за месяцем принятия объекта на учет (п. 31).
Следовательно, суммы налога на добавленную стоимость,
исчисленные при принятии на учет объекта основных средств,
вычитаются в месяце, следующем за этим принятием на учет, независимо
от того, уплачены эти суммы в бюджет или по каким-то причинам не
уплачены (например, суммы налоговых вычетов перекрывают начисленную
сумму налога, отсутствие средств на уплату и т.п.). При приобретении
товаров (работ, услуг) для осуществления капитального строительства
и (или) объектов (этапов) завершенного капитального строительства
уплаченные суммы налога подлежат вычету только в том налоговом
периоде, в котором производится введение в действие (принятие на
учет в качестве основных средств) соответствующих объектов (этапов)
завершенного капитального строительства. Данное требование не
распространяется на реконструкцию объектов основных средств, при
приобретении товаров (работ, услуг) для проведения которой суммы
налога подлежат вычету независимо от того, окончена реконструкция
или нет.
Инструкцией предусмотрено, что суммы налога, подлежащие уплате
налогоплательщиком при ввозе на таможенную территорию Республики
Беларусь основных средств и нематериальных активов либо при их
приобретении, подлежат отнесению на увеличение стоимости этих
основных средств и нематериальных активов пропорционально доле суммы
оборота по реализации объектов, освобожденных от обложения налогом,
в общей сумме оборота по реализации объектов за предшествующий
налоговый период (без нарастающего итога). Определение налога,
подлежащего отнесению на увеличение стоимости основных средств и
нематериальных активов, производится исходя из сумм налога,
приходящихся на их полную стоимость. При использовании основных
средств и нематериальных активов только для производства и (или)
реализации объектов, освобождаемых от налога или облагаемых налогом,
возможно отнесение налога в полной сумме на увеличение их стоимости
или принятие к вычету соответственно. Данный порядок
распространяется также и на товары собственного производства,
принятые на учет в качестве основных средств и нематериальных
активов.
Определение суммы налога, подлежащей отнесению на увеличение
стоимости основных средств и нематериальных активов, производится на
дату их оприходования на счета учета основных средств и
нематериальных активов (п. 33).
Следовательно, при приобретении основных средств и наличии на
начало отчетного налогового периода, в котором производится принятие
на учет этих активов, включая произведенные собственными силами,
сумм освобожденных от налога на добавленную стоимость оборотов по
реализации товаров (работ, услуг), суммы налога по этим активам
подлежат отнесению на стоимость этих основных средств. Определение
сумм налога, относимых на стоимость основных средств, производится в
порядке, аналогичном порядку определения сумм налога, относимых на
затраты налогоплательщика, но только доля определяется исходя из
сумм оборотов, исчисляемых не нарастающим итогом с начала года, а
только за предшествующий период. При определении сумм налога,
относимых на стоимость основных средств и нематериальных активов,
следует принимать суммы налога на добавленную стоимость,
приходящиеся на полную стоимость основных средств, а не только суммы
налога, приходящиеся на стоимость товаров (работ, услуг),
принимаемых на учет в качестве этих активов, так как в стоимость
основных средств могут включаться и иные расходы (доставка,
погрузка, разгрузка, монтаж, установка и т.п.).
Если основные средства приобретаются (изготавливаются) и
используются только для производства и (или) реализации товаров
(работ, услуг), операции по реализации которых освобождены от налога
на добавленную стоимость, допускается отнесение на стоимость этих
основных средств всей суммы налога по этим активам.
Если основные средства приобретаются (изготавливаются) и
используются только для производства и (или) реализации товаров
(работ, услуг), операции по реализации которых подлежат обложению
налогом на добавленную стоимость, суммы налога по этим активам не
относятся на их стоимость, а подлежат вычету в порядке,
установленном для вычета сумм налога на добавленную стоимость по
основным средствам.
Согласно Инструкции суммы налога, уплаченные при приобретении
либо ввозе на таможенную территорию Республики Беларусь основных
средств и нематериальных активов, подлежат вычету с момента принятия
на учет данных основных средств и нематериальных активов в каждом
отчетном налоговом периоде в размере 1/12 этих сумм независимо от
суммы налога, исчисленной по реализации объектов в этом налоговом
периоде, с учетом положений п. 33 Инструкции. Указанное требование
применяется в случае, если иной размер и (или) срок не установлены
Советом Министров. При этом суммы налога, уплаченные
налогоплательщиками при ввозе на таможенную территорию Республики
Беларусь основных средств и нематериальных активов, в отчетном
налоговом периоде, в котором эти основные средства и нематериальные
активы были приняты на учет, подлежат вычету с учетом положений п.
33 Инструкции в полном объеме, но не более общей суммы налога,
исчисленной за месяц по реализации объектов в данном налоговом
периоде. В случае, если общая сумма налога, исчисленная по
реализации объектов в данном налоговом периоде, не превышает сумм
налога, уплаченных налогоплательщиком при ввозе на таможенную
территорию Республики Беларусь основных средств и нематериальных
активов, налоговый вычет производится в размере 1/12 этих сумм.
Данный порядок распространяется и на товары собственного
производства, а также объекты (этапы) завершенного капитального
строительства, принятые на учет в качестве основных средств и
нематериальных активов (п. 42).
Таким образом, суммы налога, уплаченные при приобретении
основных средств (в том числе при принятии на учет в качестве
основных средств товаров (работ, услуг) собственного производства, а
также объектов (этапов) завершенного капитального строительства),
подлежат вычету не в полном объеме, а только в размере 1/12 этих
сумм. Суммы налога, уплаченные при ввозе на таможенную территорию
Республики Беларусь основных средств, подлежат вычету в полном
объеме в пределах суммы налога, исчисленной от операций по
реализации товаров (работ, услуг), если размер этой суммы налога
равен или более суммы налога, уплаченной при ввозе. Если сумма
налога, уплаченная при ввозе основных средств, более суммы налога,
исчисленной от операций по реализации товаров (работ, услуг), то
вычету подлежит не полная сумма налога, уплаченная при ввозе, а
только ее двенадцатая часть.
Пример.
------T---------------------------------T----------------T----------------¬
¦1 ¦Сумма налога, исчисленная от опе-¦8000 тыс. руб. ¦8000 тыс. руб. ¦
¦ ¦раций по реализации товаров (ра-¦ ¦ ¦
¦ ¦бот, услуг) за отчетный период ¦ ¦ ¦
+-----+---------------------------------+----------------+----------------+
¦2 ¦Сумма налога, уплаченная при вво-¦7000 тыс. руб. ¦12 000 тыс. руб.¦
¦ ¦зе основных средств, принятых на¦ ¦ ¦
¦ ¦учет в этом отчетном налоговом¦ ¦ ¦
¦ ¦периоде ¦ ¦ ¦
+-----+---------------------------------+----------------+----------------+
¦3 ¦Сумма налоговых вычетов по этим¦7000 тыс. руб. ¦1000 тыс. руб. ¦
¦ ¦основным средствам в этом отчет-¦ ¦ ¦
¦ ¦ном периоде ¦ ¦ ¦
L-----+---------------------------------+----------------+-----------------
В соответствии с п. 42 Инструкции определение сумм налога,
подлежащих вычету в каждом отчетном налоговом периоде по
приобретенным основным средствам и нематериальным активам,
производится исходя из сумм налога, приходящихся на их полную
стоимость. Если сумма налога (часть суммы налога) до принятия
объектов на учет в качестве основных средств и нематериальных
активов была предъявлена к вычету, то при принятии их на учет
предъявленная к вычету сумма налога подлежит восстановлению, за
исключением сумм налога, уплаченных при заявлении таможенного режима
временного ввоза. Восстановление налога производится путем
увеличения суммы налоговых вычетов по основным средствам и
нематериальным активам и уменьшения налоговых вычетов по товарам
(работам, услугам). Восстановление налога не производится, если
объекты, по которым суммы налога были зачтены до принятия их на учет
в качестве основных средств и нематериальных активов, входят в
сумму, облагаемую налогом, при принятии на учет основных средств и
нематериальных активов.
Таким образом, если исчисление налога на добавленную стоимость
производится при принятии объектов на учет в качестве основных
средств, то вычету подлежит исчисленная сумма налога, так как ее
размер фактически соответствует полной сумме налога по этому объекту
(за исключением сумм процентов банка и сумм переоценок, проводимых
на основании постановлений Совета Министров). Если на учет в
качестве основных средств принимается приобретенный объект, то
подлежащая вычету сумма налога по этому объекту состоит из сумм
налога, уплаченных по этому приобретенному объекту и по работам
(услугам), включаемым в стоимость этого объекта основных средств.
Если до принятия объекта в качестве основных средств суммы налога по
нему были приняты к вычету, то производится восстановление этих сумм
налога. Если стоимость объектов, по которым суммы налога были
зачтены до принятия их на учет в качестве основных средств, входит в
сумму, облагаемую налогом, при принятии на учет основных средств, то
восстановление вычтенных сумм не производится, так как они
восстановлены при исчислении налога по этому объекту.
Согласно подпункту 34.10 п. 34 Инструкции не подлежат вычету
суммы налога, уплаченные при приобретении либо при ввозе на
таможенную территорию Республики Беларусь основных средств и
нематериальных активов, а также при использовании в качестве
основных средств и нематериальных активов объектов собственного
производства, включая объекты (этапы) завершенного капитального
строительства, если эти основные средства и нематериальные активы
используются для собственного потребления непроизводственного
характера. Указанные суммы налога относятся на увеличение стоимости
приобретаемых (ввозимых) объектов.
Таким образом, суммы налога на добавленную стоимость по
основным средствам, включая основные средства собственного
производства, а также объекты (этапы) завершенного капитального
строительства, которые используются для собственного потребления
непроизводственного характера (амортизационные отчисления и износ не
относятся на издержки производства и обращения), вычету не подлежат,
а относятся на стоимость этих активов.
Ликвидирован объект незавершенного капитального строительства
В соответствии с Инструкцией при реализации объектов
незавершенного строительства, имевшихся на балансе по состоянию на 1
января 2000 г., налогоплательщики имеют право выделить расчетным
путем для вычета суммы налога исходя из балансовой стоимости
объектов незавершенного строительства и ставки налога (16,67; 9,09 и
ноль (0) процентов - по освобожденным от налога), применяемой при
реализации объектов незавершенного строительства. При определении
расчетным путем суммы налога принимается балансовая стоимость
объектов незавершенного строительства на 1 января 2000 г. Выделение
налога не производится, если при реализации объекта незавершенного
капитального строительства балансовая стоимость незавершенного
строительства на 1 января 2000 г. не включается в налоговую базу.
Поскольку операция по ликвидации объекта незавершенного
капитального строительства является оборотом по реализации, то при
ликвидации объекта незавершенного капитального строительства,
имевшегося на балансе по состоянию на 1 января 2000 г., возможно
выделение суммы налога расчетным путем исходя из балансовой
стоимости этого объекта на 1 января 2000 г.
В пределах одного юридического лица между налогоплательщиками
передан товар
В соответствии с подпунктом 35.1 п. 35 Инструкции при передаче
в пределах одного юридического лица объектов их получателю
передаются фактические суммы налога, уплаченные при их приобретении,
либо фактически уплаченные суммы налога по объектам, использованным
при производстве либо создании передаваемых объектов.
Следовательно, при передаче товаров (работ, услуг) в пределах
юридического лица и неисчислении налога на добавленную стоимость в
обязательном порядке вместе с передаваемыми товарами (работами,
услугами) передаются суммы налога на добавленную стоимость,
приходящиеся на эти товары (работы, услуги).
При невозможности определения фактически уплаченных сумм
налога по операциям, предусмотренным п. 35 Инструкции, передаче
подлежат налоговые вычеты, равные 20 процентам от стоимости
передаваемых объектов. В этом случае на указанную сумму у передающей
стороны уменьшаются суммы налога, уплаченные при приобретении
(ввозе) объектов.
Пример.
Структурным подразделением произведена продукция стоимостью 50
000 руб. Для ее производства использовались различные материалы.
Налоговые вычеты по ним были произведены ранее, и определить их
сумму не представляется возможным. Следовательно, производится
передача налоговых вычетов в размере 10 000 руб. (50 000 х 20 /
100). У передающей стороны общая сумма налоговых вычетов уменьшается
на 10 000 руб.
При передаче товаров (работ, услуг) в пределах одного
юридического лица следует учитывать, что если в состав одного
юридического лица входят два и более налогоплательщиков, то при
передаче объектов одним из этих налогоплательщиков другому возможно
производить исчисление и уплату НДС. При этом передача налоговых
вычетов получателю объектов не производится.
Комиссионером осуществлена реализация ввезенных
товаров, принятых на комиссию
В соответствии с п. 32 Инструкции вычет сумм налога,
уплаченных при заявлении таможенного режима временного ввоза,
производится лицом, ввозившим товар. В остальных случаях вычет сумм
налога, уплаченных при ввозе товаров на таможенную территорию
Республики Беларусь, производится собственником товара.
Таким образом, суммы налога на добавленную стоимость,
уплаченные комиссионером при ввозе товара, принятого на комиссию,
вычету у комиссионера не подлежат, так как комиссионер не является
собственником товара, принятого на комиссию.
Организация (комитент) поручила другой
организации (комиссионеру) приобрести товар
В соответствии с п. 32 Инструкции при приобретении объектов
комиссионером (поверенным) по поручению комитента (доверителя)
выделенные продавцом суммы налога подлежат вычету комитентом
(доверителем) на дату осуществления расчета комиссионером
(поверенным) с продавцом объектов.
Таким образом, при приобретении товара на условиях договора
комиссии суммы налога по этому товару принимаются к вычету в том
налоговом периоде, в котором комиссионер рассчитался с продавцом
этого товара и получен этот товар комитентом.
Организация приобрела путевки, которые
в последующем были реализованы
В соответствии с п. 11 Инструкции суммы налога, уплаченные при
приобретении этих путевок, относятся на увеличение их стоимости.
Таким образом, суммы налога, уплаченные при приобретении
путевок, вычету не подлежат, а относятся на увеличение их стоимости.
Организация приобрела товар на территории
Республики Беларусь у резидента Российской Федерации
В соответствии с Инструкцией налоговые вычеты производятся на
основании первичных учетных и расчетных документов установленного
образца, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком
объектов, либо на основании оформленных таможенных деклараций и
копий расчетных или иных документов, подтверждающих факт уплаты
налога по объектам, ввозимым на таможенную территорию Республики
Беларусь.
Вычет налога по товарам, приобретенным на территории
Республики Беларусь, производится на основании товарно-транспортных
накладных установленного в Республике Беларусь образца, в которых
указаны соответствующие суммы налога и учетный номер
налогоплательщика (п. 30).
Суммы налога, уплаченные продавцу - нерезиденту Республики
Беларусь при приобретении объектов, за исключением работ и услуг, на
территории Республики Беларусь, подлежат вычету покупателем, если
продавец является плательщиком налога по реализации данного объекта,
за исключением работ и услуг, на территории Республики Беларусь.
Ответственность за обоснованность вычета сумм налога, предъявленных
нерезидентами Республики Беларусь, не являющимися плательщиками
налога в Республике Беларусь, несут покупатели объектов (п. 32).
Таким образом, при приобретении товара на территории
Республики Беларусь у нерезидента Республики Беларусь налоговые
вычеты осуществляются при условии, что этот нерезидент предъявляет
ТТН (ТН) белорусского образца, в которой указан его УНН и выделена
сумма налога.
Организация приобрела товар на территории
Российской Федерации у резидента Российской Федерации
с последующим ввозом этого товара на
территорию Республики Беларусь
В соответствии с Инструкцией вычет налога по товарам,
приобретенным в Российской Федерации, производится на основании
счетов-фактур, в которых указаны соответствующие суммы налога и
идентификационный номер налогоплательщика (п. 30). Суммы налога,
уплаченные продавцу - нерезиденту Республики Беларусь, по ввозимым
на территорию Республики Беларусь объектам, за исключением работ и
услуг, подлежат вычету только в том случае, если такой продавец
является плательщиком налога по реализации данного объекта, за
исключением работ и услуг, в Республике Беларусь, Российской
Федерации и Грузии и ввоз объектов, за исключением работ и услуг,
производится из этого государства. Вычет сумм налога, уплаченных при
приобретении работ и услуг у налогоплательщиков Российской Федерации
и Грузии, производится в общеустановленном порядке. В других случаях
сумма налога, выделенная продавцом - нерезидентом Республики
Беларусь по ввозимым на территорию Республики Беларусь объектам,
относится на стоимость приобретенных объектов (п. 32).
Таким образом, при приобретении товара на территории
Российской Федерации налоговые вычеты осуществляются при условии,
что этот товар ввозится на территорию Республики Беларусь, продавец
предъявляет счет-фактуру российского образца, в которой указан его
ИНН и выделена сумма налога.
Приобретен товар за иностранную валюту
В соответствии с п. 32 Инструкции при приобретении
налогоплательщиком имущества за пределами Республики Беларусь при
наличии таможенного контроля и таможенного оформления подлежащие
вычету суммы налога при их уплате в иностранной валюте определяются
исходя из курса иностранной валюты, установленного Национальным
банком Республики Беларусь на дату таможенного оформления, указанную
в грузовой таможенной декларации. Данное требование распространяется
на суммы налога, уплаченные в иностранной валюте при заявлении
таможенного режима временного ввоза.
При приобретении налогоплательщиком имущества за иностранную
валюту за пределами Республики Беларусь при отсутствии таможенного
контроля и таможенного оформления подлежащие вычету суммы налога
определяются исходя из курса иностранной валюты, установленного
Национальным банком на дату оприходования данного имущества.
При приобретении за иностранную валюту работ или услуг
подлежащие вычету суммы налога определяются исходя из курса
иностранной валюты, установленного Национальным банком Республики
Беларусь на дату фактического выполнения работ (оказания услуг),
указанную в акте приема-передачи выполненных работ (оказанных
услуг).
Таким образом, если имущество приобретается за иностранную
валюту за пределами Республики Беларусь и производится таможенное
оформление ввозимых товаров, то исчисление сумм вычетов по налогу на
добавленную стоимость в случае уплаты налога в иностранной валюте
как при ввозе, так и при приобретении (в Грузии, Туркменистане)
производится в сумме, исчисленной с применением курса иностранной
валюты, установленного Национальным банком на дату таможенного
оформления, указанную в грузовой таможенной декларации.
При приобретении товаров в Российской Федерации подлежащие
вычету суммы налога определяются исходя из курса иностранной валюты,
установленного Национальным банком на дату оприходования данных
товаров.
При приобретении за иностранную валюту работ или услуг
подлежащие вычету суммы налога определяются исходя из курса
иностранной валюты, установленного Национальным банком на дату
фактического выполнения работ (оказания услуг), указанную в акте
приема-передачи выполненных работ (оказанных услуг).
Следовательно, курсовая разница, возникающая с указанных
моментов до даты оплаты в иностранной валюте полученных товаров
(работ, услуг), вычету при исчислении налога на добавленную
стоимость не подлежит в составе суммы налога на добавленную
стоимость.
Приобретен товар за белорусские рубли по ценам,
выраженным в иностранной валюте
В соответствии с п. 32 Инструкции при приобретении объектов,
стоимость которых выражена в иностранной валюте или условных
денежных единицах, по договорам, обязательства по которым выражены в
белорусских рублях, подлежащие вычету суммы налога определяются
исходя из курса иностранной валюты или условной денежной единицы на
дату оплаты, если иная дата его определения величины обязательства
не установлена законодательством или соглашением сторон.
Таким образом, при приобретении услуг, оплата за которые
производится в белорусских рублях по курсу иностранной валюты или
условной денежной единицы, установленному Национальным банком на
дату совершения оплаты или на иную дату, установленную
законодательством или договором, к вычету принимается оплаченная
сумма налога на добавленную стоимость по курсу на дату ее оплаты или
иную дату, установленную законодательством или договором.
Приобретены товары для осуществления реконструкции
В соответствии с п. 32 Инструкции суммы налога, уплаченные
налогоплательщиком за приобретенные для проведения капитального
строительства (исключая реконструкцию) объекты, за исключением
основных средств и нематериальных активов, а также при приобретении
объектов (этапов) завершенного капитального строительства, подлежат
вычету при введении в действие соответствующих объектов (этапов)
завершенного капитального строительства.
Следовательно, суммы налога, уплаченные при приобретении
объектов, предназначенных для проведения реконструкции, вычитаются в
общеустановленном порядке, а не после окончания реконструкции.
Произведена частичная оплата за полученный товар
В соответствии с п. 32 Инструкции при частичной оплате
приобретаемых объектов подлежащая вычету у покупателя сумма налога,
уплаченная при приобретении объектов, определяется как произведение
доли налога в стоимости приобретенного (полученного) объекта и суммы
частичной оплаты.
Таким образом, в случае приобретения объекта и оплаты не всей
его стоимости (частичная оплата) сумма налога на добавленную
стоимость, подлежащая вычету по этому объекту, определяется как
произведение доли налога в стоимости приобретенного (полученного)
объекта и суммы частичной оплаты.
Пример.
Стоимость объекта 10 000 тыс. руб., налог на добавленную
стоимость 2000 тыс. руб., оплачено 6000 тыс. руб. Сумма налога на
добавленную стоимость, подлежащая вычету, - 1000 тыс. руб. (2000 /
12 000 х 6000).
Налогоплательщиком оплачена переработчику оказанная
им услуга по производству товаров из давальческого
сырья (материалов)
В соответствии с п. 32 Инструкции суммы налога, уплаченные при
приобретении нерезидентами Республики Беларусь услуг по производству
товаров из давальческого сырья (материалов), подлежат вычету в
общеустановленном порядке после отгрузки товаров переработчиками.
Таким образом, при производстве товаров из давальческого сырья
(материалов) суммы налога, уплаченные собственниками переработчикам
этого сырья (материалов) за услуги по производству товаров, если
заказчиком услуг являлся нерезидент Республики Беларусь, подлежат
вычету у собственников сырья и произведенных товаров только в том
налоговом периоде, в котором осуществлена отгрузка этих товаров их
переработчиками. Если заказчиком услуг является резидент Республики
Беларусь, то вычет сумм налога по этим услугам производится в
общеустановленном порядке, т.е. при получении и оплате этих услуг,
независимо от отгрузки изготовленных переработчиком товаров.
Работник налогоплательщика приобрел для производственных
целей товары (с выделенными суммами НДС)
за счет собственных средств
В соответствии с п. 32 Инструкции суммы налога, уплаченные
командированным работником налогоплательщика за счет личных средств
при приобретении объектов, подлежат вычету после получения объектов
и погашения задолженности перед работником.
Таким образом, если товары (работы, услуги) приобретаются для
налогоплательщика его работником за счет личных средств, то
уплаченные работником суммы налога подлежат вычету в том налоговом
периоде, в котором получены эти товары (работы, услуги) и произведен
расчет с этим работником.
Налогоплательщик уступает поставщику товаров право
требования оплаты за поставленные товары
с должника этого налогоплательщика
В соответствии с п. 32 Инструкции при приобретении объектов с
последующей переменой лиц в обязательстве вычету подлежат в
установленном порядке суммы налога, выделенные продавцом
налогоплательщику, в момент осуществления расчета с продавцом этих
объектов при наличии акта сверки расчетов.
Таким образом, вычету подлежат суммы налога на добавленную
стоимость только в том налоговом периоде, в котором должник
налогоплательщика рассчитается с поставщиком этого
налогоплательщика.
За поставленные налогоплательщику товары расчет
с поставщиком этих товаров осуществлен третьим лицом
В соответствии с п. 32 Инструкции при приобретении объектов,
расчеты за которые производятся третьими лицами, вычету подлежат в
установленном порядке суммы налога, выделенные продавцом
налогоплательщику, на дату осуществления третьим лицом расчета с
продавцом этих объектов при наличии акта сверки расчетов между
продавцом и покупателем с указанием реквизитов документов,
подтверждающих получение оплаты продавцом.
Таким образом, вычету подлежат суммы налога на добавленную
стоимость только в том налоговом периоде, в котором произведен
расчет с поставщиком этих товаров.
Налогоплательщик за поставленные товары предоставляет
вексель поставщику этих товаров
В соответствии с п. 32 Инструкции при приобретении объектов с
применением вексельной формы расчета вычету подлежат в установленном
порядке суммы налога, выделенные продавцом, в момент осуществления
расчета векселем.
Таким образом, если расчет за полученные товары (работы,
услуги) производится с применением вексельной формы, то вычет
выделенных сумм налога производится в том налоговом периоде, в
котором осуществляется расчет векселем, поскольку обязательства за
полученные товары (работы, услуги) выполнены и в последующем
исполняются обязательства по векселю.
Приобретен и реализован товар за пределами
Республики Беларусь
В соответствии с подпунктом 34.3 п. 34 Инструкции не подлежат
вычету суммы налога, приходящиеся к оборотам по реализации объектов
за пределами Республики Беларусь. Указанные суммы налога относятся
на увеличение стоимости приобретенных (ввезенных) объектов.
Таким образом, при осуществлении операций по реализации
товаров за пределами Республики Беларусь исчисление в Республике
Беларусь налога на добавленную стоимость от оборотов по таким
операциям и вычет в Республике Беларусь сумм налога, приходящихся к
оборотам по реализации товаров за пределами Республики Беларусь, не
производятся.
Приобретен товар, задолженность за который списана
на финансовые результаты
В соответствии с подпунктом 34.4 п. 34 Инструкции вычету не
подлежат суммы налога по объектам, по которым кредиторская
задолженность списывается на финансовые результаты. Указанные суммы
налога относятся на финансовые результаты.
Таким образом, в случае отнесения стоимости приобретенных
объектов на финансовые результаты при списании кредиторской
задолженности (например, истечение срока исковой давности) суммы
налога на добавленную стоимость по этим объектам вычету не подлежат
и относятся также на финансовые результаты.
Пример.
Стоимость полученного объекта с учетом налога на добавленную
стоимость, отнесенная на финансовые результаты, - 12 000 денежных
единиц (Д-т 60,76 - К-т 80 (92)). Сумма налога на добавленную
стоимость по этому объекту - 2000 денежных единиц (Д-т 80 (92) - К-т
18/1).
Приобретены основные средства, при ввозе которых
уплачена сумма НДС, приобретено сырье для производства
продукции, обороты по реализации которой облагаются
НДС по ставкам 10, 20 и 0 процентов
В соответствии с п. 43 Инструкции устанавливается следующая
очередность вычета сумм налога:
в первую очередь вычитаются суммы налога, уплаченные при ввозе
основных средств и нематериальных активов на таможенную территорию
Республики Беларусь;
во вторую очередь вычитаются суммы налога, подлежащие вычету в
пределах сумм налога, исчисленных по реализации объектов;
в третью очередь вычитаются суммы налога, подлежащие вычету
независимо от сумм налога, исчисленных по реализации объектов.
Таким образом, сначала вычитаются суммы НДС, уплаченные при
ввозе основных средств и нематериальных активов, далее - суммы НДС,
которые подлежат вычету в пределах сумм НДС, исчисленных от операций
по реализации товаров (работ, услуг) (суммы НДС по товарам (работам,
услугам), приходящимся на обороты, облагаемые по ставке 20
процентов, приходящимся на обороты, облагаемым по нулевой ставке, по
которым не поступила оплата в Республику Беларусь), затем вычитаются
суммы НДС вне зависимости от размера сумм НДС, исчисленных от
операций по реализации товаров (работ, услуг) (суммы НДС по товарам
(работам, услугам), приходящимся на обороты, облагаемые по ставке 10
процентов, приходящимся на обороты, облагаемым по нулевой ставке, по
которым поступила оплата в Республику Беларусь, 1/12 часть сумм НДС,
уплаченных при приобретении основных средств и нематериальных
активов).
Пример.
--------------------------------------------------------T-----------¬
¦Наименование показателей ¦Сумма ¦
+-------------------------------------------------------+-----------+
¦1. Сумма НДС, исчисленная от операций по реализации то-¦15 000 ¦
¦варов (работ, услуг) ¦ ¦
+-------------------------------------------------------+-----------+
¦2. Сумма НДС, уплаченная при ввозе основных средств и¦10 000 ¦
¦нематериальных активов ¦ ¦
+-------------------------------------------------------+-----------+
¦3. Сумма НДС, уплаченная по объектам, приходящимся на¦6000 ¦
¦обороты по реализации товаров (работ, услуг), облага-¦ ¦
¦емых по нулевой ставке и по которым поступила оплата в¦ ¦
¦Республику Беларусь ¦ ¦
+-------------------------------------------------------+-----------+
¦4. Сумма НДС, уплаченная по объектам, приходящимся на¦2000 ¦
¦обороты по реализации товаров (работ, услуг), облага-¦ ¦
¦емых по нулевой ставке и по которым не поступила оплата¦ ¦
¦в Республику Беларусь ¦ ¦
+-------------------------------------------------------+-----------+
¦5. Сумма НДС, уплаченная по ставке 20 процентов по объ-¦5000 ¦
¦ектам, приходящимся на обороты, облагаемые по ставке 10¦ ¦
¦процентов ¦ ¦
+-------------------------------------------------------+-----------+
¦6. 1/12 часть суммы НДС, уплаченной при приобретении¦3000 ¦
¦основных средств и нематериальных активов ¦ ¦
+-------------------------------------------------------+-----------+
¦7. Сумма НДС по остальным объектам, приходящимся на¦8000 ¦
¦обороты, облагаемые по ставке 20 процентов ¦ ¦
+-------------------------------------------------------+-----------+
¦8. Сумма налоговых вычетов ¦29 000 ¦
+-------------------------------------------------------+-----------+
¦(10 000+2000+3000 (из 8000)+6000+5000+3000) ¦ ¦
L-------------------------------------------------------+------------
Налогоплательщик является импортером работ (услуг), по которым в
отчетном налоговом периоде производится уплата сумм НДС
В соответствии с п. 44 Инструкции суммы налога, фактически
уплаченные в бюджет потребителем (импортером) работ (услуг),
подлежат вычету у этого потребителя (импортера) в общеустановленном
порядке.
Таким образом, суммы налога, уплаченные по импортированным
работам (услугам), подлежат вычету в налоговой декларации по налогу
на добавленную стоимость за тот отчетный период, в котором
произведена уплата этих сумм налога.
Представительство иностранной организации,
которое не осуществляет предпринимательскую деятельность
на территории Республики Беларусь, приобретает товары
(работы, услуги) и реализует некоторые из них
В соответствии с п. 84 Инструкции аккредитованные в
установленном порядке представительства иностранных организаций, не
осуществляющие предпринимательскую деятельность на территории
Республики Беларусь, предъявленные при приобретении (ввозе) объектов
суммы налога относят на увеличение стоимости этих объектов.
Суммы налога, не отнесенные на увеличение стоимости объектов
до вступления в силу настоящего пункта, вычету не подлежат, а
покрываются за счет источников финансирования представительства.
При реализации приобретенных (ввезенных) объектов, по которым
сумма налога отнесена на увеличение их стоимости, аккредитованные в
установленном порядке представительства иностранных организаций, не
осуществляющие предпринимательскую деятельность на территории
Республики Беларусь, имеют право выделить для вычета расчетным путем
сумму налога исходя из цены приобретения с учетом налога товаров
(работ, услуг) и остаточной стоимости основных средств,
нематериальных активов и ставки налога, применявшейся при их
приобретении (ввозе) (16,67; 9,09 и ноль (0) процентов - по
освобожденным от налога). При определении расчетным путем суммы
налога принимается цена приобретения товаров (работ, услуг),
остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов на
дату их отгрузки.
Таким образом, суммы налога на добавленную стоимость по этим
товарам (работам, услугам) относятся на увеличение их стоимости.
При реализации этих товаров существует возможность выделения
расчетным путем суммы налога, отнесенной на их стоимость, которая
подлежит вычету в общеустановленном порядке.
Организация отказывается от применения освобождения от НДС
В соответствии с п. 87 Инструкции в случае отказа
налогоплательщика от освобождения оборотов по реализации от налога
из остатков товаров (за исключением основных средств), имеющихся на
дату отказа от освобождения, налогоплательщик имеет право
самостоятельно выделить для вычета суммы налога, уплаченные при
приобретении этих товаров и отнесенные на увеличение стоимости
приобретенных товаров или на затраты.
Таким образом, поскольку приобретаемые объекты содержат суммы
налога на добавленную стоимость, которые были отнесены на увеличение
их стоимости или издержки производства и (или) обращения, то при
отказе от освобождения налогоплательщику предоставлено право по
выделению этих сумм налога для последующего их вычета при исчислении
налога на добавленную стоимость.
13.10.2003 г.
Вестник Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь, 2003 г., № 37, с.37
