ОСОБЕННОСТИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
        И ИСЧИСЛЕНИЯ НДС ПРИ ПРОИЗВОДСТВЕ СТРОИТЕЛЬНЫХ РАБОТ
                                  
     В    практической   хозяйственной   деятельности    организаций
применяются  два  способа  осуществления  капитальных   вложений   -
подрядный  и  хозяйственный.  Способы  эти  не  являются  однозначно
противоположными, возможны их различные сочетания. Подрядный  способ
в наиболее развитой форме - это проектирование и сдача объектов «под
ключ», когда подрядная организация занимается подбором оборудования,
заказывает  и монтирует его, приглашает различных субподрядчиков.  В
практике капитального строительства наблюдается сочетание подрядного
и  хозяйственного способов. Подрядчик строит, монтирует, но заказчик
предоставляет   проектную  документацию,  заказывает,   покупает   и
доставляет  на  стройплощадку оборудование, а зачастую  и  различные
строительные   материалы   и   конструкции.   Хозяйственный   способ
капитальных   вложений   отличается  тем,  что  предприятие-заказчик
организует   самостоятельное   строительно-монтажное   производство,
объединяя  в  одном  юридическом лице  и  заказчика,  и  подрядчика.
Привлечение    различных   субподрядчиков   не    меняет    существа
хозяйственного способа строительства.
     Строительные   материалы,   используемые   непосредственно    в
строительно-монтажных  работах, строительные конструкции,  агрегаты,
детали,  оборудование, требующее установки и монтажа,  финансируются
за  счет средств, предназначенных для капитальных вложений.  Но  эти
затраты  нельзя  признать капитальными вложениями  в  полном  смысле
слова,  так как и строительные материалы, и оборудование,  и  другие
материальные   ценности,  указанные  здесь,  можно  продать   другим
предприятиям,   некоторые  использовать  в  основной   хозяйственной
деятельности  предприятия. Заранее нельзя утверждать,  что  все  эти
ценности  будут  направлены в капитальные  вложения,  часть  из  них
вполне может использоваться в иных целях, а вырученные деньги пойдут
на восстановление источников финансирования капитальных вложений.
     В  бухгалтерском  учете материальные ценности,  предназначенные
для   капитальных  вложений,  находящихся  на  складах  застройщика,
учитываются  на  активных инвентарных счетах  10  «Материалы»  и  07
«Оборудование   к  установке».  Согласно  Плану  счетов   финансово-
хозяйственной  деятельности  предприятий,  утвержденному    приказом
Министерства  финансов СССР от 1 ноября 1991 г. № 56,  введенному  в
действие   на  территории  Республики  Беларусь  решением   коллегии
Министерства  финансов Республики Беларусь от  28  февраля  1992  г.
(протокол  №  2),  и Инструкции по его применению  (приложение  2  к
письму Министерства финансов Республики Беларусь от 6 июля 1992 г. №
15-6/7)  к счету 10 могут быть открыты субсчета 10-2 «Конструкции  и
детали»   и  10-8  «Строительные  материалы».  К  счету   07   могут
открываться  следующие  субсчета:  07-1  «Оборудование  к  установке
отечественное», 07-2 «Оборудование к установке импортное».
     К   строительным   материалам,  учитываемым  на   счете   10-8,
относятся  цемент,  кирпич, известь, черепица, камень,  строительный
металл  и  металлоизделия (гвозди, скобяные изделия и т.д.),  лесные
материалы,  санитарно-технические  и  электротехнические  материалы,
краски,  мягкая  кровля,  асфальт, битум, кислоты,  олифы  и  другие
материалы, применяемые в строительстве.
     К  строительным конструкциям и деталям относятся металлические,
железобетонные, деревянные конструкции, блоки и сборные части зданий
и    сооружений,    различные   сборные   элементы,    отопительное,
вентиляционное, санитарно-техническое оборудование,  шпалы,  рельсы,
стрелочные переводы и т.д.
     На    соответствующих    субсчетах   счета    07    учитывается
оборудование, предназначенное для установки в зданиях и сооружениях,
требующее монтажа, т.е. такое, которое может быть введено в действие
только после сборки его частей, прикрепления к фундаментам и опорам,
междуэтажным  перекрытиям,  к  полу и  другим  несущим  конструкциям
зданий  и  сооружений.  К  этой  же  категории  относятся  комплекты
запасных  частей  к  оборудованию,  требующему  монтажа,   а   также
контрольно-измерительная аппаратура и другие приборы, монтируемые  в
составе оборудования.
     Оборудование, не требующее монтажа: свободно стоящие  станки  и
приборы,  самодвижущиеся машины и механизмы, транспортные  средства,
производственный   и  конторский  инструмент  и  инвентарь,   другие
предметы  такого рода, - на счете 07 не отражаются.  Затраты  по  их
приобретению сразу отражаются на счете 08 «Капитальные вложения»  по
мере  их поступления на предприятие  с одновременным зачислением  на
счет 01 «Основные средства».
     Строительные  материалы,  конструкции  и  детали  включаются  в
состав  капитальных вложений по мере их расходования, а оборудование
- по мере передачи его в монтаж.
     В    Плане    счетов    финансово-хозяйственной    деятельности
предприятий   предусмотрен  калькуляционный  счет  08   «Капитальные
вложения».   По  дебету  счета  08  отражаются  затраты  предприятий
(организаций)-застройщиков  по  возведению  зданий   и   сооружений,
приобретению оборудования, инструмента, инвентаря; и других объектов
капитального   строительства.  Аналитический  учет   на   счете   08
организуют   по  объектам  строительства  и  приобретению   основных
средств.  Каждый  такой  аналитический счет  служит  для  накопления
информации   о   полной  себестоимости  объекта  строительства   или
приобретения,  который в последующем станет объектом учета  основных
средств на счете 01 «Основные средства».
     По  дебету счета 08 затраты на капитальные вложения по объектам
строительства учитываются раздельно по видам затрат на  строительные
работы   и  реконструкцию,  монтаж  оборудования;  буровые   работы;
приобретение    оборудования,   требующего   монтажа;   приобретение
оборудования,   не   требующего  монтажа,  инструмента,   инвентаря;
проектно-изыскательские   работы;  прочие   затраты,   связанные   с
приобретением основных средств.
     При   выполнении  строительно-монтажных  и  других   работ   по
капитальным вложениям подрядным способом в дебет счета 08  относятся
затраты  по  акцептованным счетам подрядных  организаций.  При  этом
кредитуется   счет  60  «Расчеты  с  поставщиками  и  подрядчиками».
Одновременно  с  отражением затрат на капитальные  вложения  в  этой
проводке  начисляется  задолженность  (обязательство  заплатить)   в
пользу организации-подрядчика.
     При  выполнении строительно-монтажных работ и других затрат  по
капитальным вложениям хозяйственным способом на счете 08  собираются
 все фактические затраты, понесенные застройщиком.
     Затраты  на  проектно-изыскательские работы и авторский  надзор
проектировщиков  включаются в капитальные вложения по  мере  акцепта
счетов   соответствующих  организаций  или  лиц.  При  необходимости
разделить   затраты   на   проектно-изыскательские   работы    между
несколькими   объектами   капитальных   вложений   их   распределяют
пропорционально сметной стоимости этих объектов.
     Строительно-монтажные  предприятия,  выполняющие   строительно-
монтажные работы на своих собственных объектах, учет затрат  по  ним
ведут   на   счете  08  «Капитальные  вложения»  в  общем   порядке,
установленном при ведении строительства хозяйственным способом.
     Предприятия  (организации) других отраслей народного  хозяйства
(нестроительного профиля) для выполнения строительно-монтажных работ
хозяйственным способом организуют в своем составе специализированные
строительно-монтажные участки, цехи, управления. Иногда их  выделяют
на  самостоятельный баланс и делают полностью хозрасчетными со своим
расчетным  счетом  в банке и обособленными средствами  производства.
Операции   по  капитальным  вложениям  в  производство  строительно-
монтажных  работ, выполняемых хозяйственным способом, отражаются  на
счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:
     1)   стоимость  использованных  для  строительства  и   монтажа
строительных материалов, деталей и конструкций отражается по  дебету
счета 08 и кредиту счета 10;
     2)  стоимость оборудования, переданного в монтаж, -  по  дебету
счета 08 и кредиту счета 07;
     3)  заработная  плата, начисленная строительным рабочим,  -  по
дебету  счета 08 и кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по  оплате
труда»;
     4) отчисления на социальное страхование - по дебету счета 08  и
кредиту счета 69 «Расчеты по социальному страхованию»;
     5)  услуги вспомогательных производств - по дебету счета  08  и
кредиту счета 23 «Вспомогательные производства»;
     6)    цеховые   расходы   строительного   цеха   (участка   или
управления)   -   по   дебету  счета   08   и   кредиту   счета   25
«Общепроизводственные расходы»;
     7)  доля  общезаводских, общехозяйственных расходов, отнесенная
на  капитальные  вложения, - по дебету счета 08 и кредиту  счета  26
«Общехозяйственные расходы».
     Согласно  приказу Министерства финансов от 28 декабря  1999  г.
№ 380 «Об утверждении Порядка отражения в бухгалтерском учете налога
на  добавленную стоимость» в бухгалтерском учете расчеты с  бюджетом
по налогу на добавленную стоимость отражаются на счете 68 «Расчеты с
бюджетом» субсчет «Налог на добавленную стоимость». Для учета налога
по  приобретенным  товарам (работам, услугам) используется  счет  18
«Налог  на  добавленную  стоимость по  приобретенным  ценностям».  К
указанному счету открываются следующие субсчета:
     18-1  «Причитающийся к уплате налог»; 18-2 «Уплаченный  налог»;
18-21  «По  основным средствам и нематериальным активам»; 18-22  «По
сырью, материалам, товарам, работам, услугам».
     На  субсчете  18-1  «Причитающийся к уплате  налог»  отражаются
причитающиеся   к  уплате  суммы  налога,  указанные   в   первичных
документах по приобретению товаров (работ, услуг), а также в  бюджет
Республики Беларусь.
     На  субсчете  18-2  «Уплаченный  налог»  отражаются  фактически
уплаченные суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам),
а  также  ввезенным  на территорию Республики  Беларусь.  Причем  на
субсчете  18-21  «По  основным средствам и  нематериальным  активам»
учитываются  фактически  уплаченные суммы налога  при  осуществлении
капитальных вложений (проведении работ по строительству (созданию) и
приобретению основных средств, нематериальных активов и др.).
     На  субсчете  18-22  «По сырью, материалам,  товарам,  работам,
услугам»  учитываются уплаченные суммы налога при приобретении  либо
ввозе  на территорию Республики Беларусь сырья, материалов, топлива,
комплектующих,  полуфабрикатов, электрической  или  иной  энергии  и
других  видов  производственных запасов,  а  также  товаров,  работ,
услуг.
     В   соответствии   с   методическими  указаниями   «О   порядке
исчисления  и уплаты налога на добавленную стоимость», утвержденными
приказом Государственного налогового комитета от 13 декабря 1999  г.
№310  (с  учетом изменений и дополнений), установлена особенность  у
подрядчиков  в  определении налоговой базы по налогу на  добавленную
стоимость,   согласно   которой  налоговая   база   по   выполненным
подрядчиком   строительным   работам   с   участием   субподрядчиков
определяется   подрядчиком   как   стоимость   работ,    выполненных
собственными силами.
     Статьей  2  Закона  «О  налоге  на  добавленную  стоимость»  (в
редакции  Закона  от  16  ноября 1999 г. № 324-З)  установлено,  что
объектом  налогообложения признаются обороты по  реализации  товаров
(работ,  услуг),  а  также   используемых  внутри  предприятия   для
собственного потребления, если соответствующие затраты не  относятся
на издержки производства и обращения.
     При     строительстве    хозяйственным    способом     объектов
производственного   назначения   стоимость   этих   объектов   через
амортизацию относится на затраты налогоплательщика, т.е.  на  данные
работы не распространяется действие вышеуказанной нормы Закона.
     Таким  образом,  строительство хозяйственным способом  объектов
производственного назначения не признается объектом  налогообложения
для исчисления налога на добавленную стоимость.
     При   строительстве  (как  хозяйственным,   так   и   подрядным
способом)  объектов  непроизводственного назначения  стоимость  этих
объектов    через    амортизацию    не    относится    на    затраты
налогоплательщика,  поэтому  объем работ,  выполненных  собственными
силами,  по  таким объектам признается объектом налогообложения  для
исчисления  налога  на добавленную стоимость по законченным  объемам
работ. Сумма налога отражается по дебету счета 18-1 «Причитающийся к
уплате налог»  и кредиту счета 68 «Расчеты с бюджетом». После уплаты
налога  (Д-т  68  К-т 51) производится запись по дебету  счета  18-2
«Уплаченный налог по сырью, материалам, товарам, работам, услугам» и
кредиту  счета  18-1  «Причитающийся  к  уплате  налог»   на   сумму
уплаченного  в  бюджет  налога,  которая  затем  подлежит  вычету  в
общеустановленном порядке.
     В  соответствии  с Законом «О налоге на добавленную  стоимость»
вычетам  подлежат  фактически  уплаченные  налогоплательщиком  суммы
налога  при  приобретении  товаров (работ,  услуг)  либо  при  ввозе
товаров на таможенную территорию Республики Беларусь после отражения
их в бухгалтерском учете.
     Согласно методическим указаниям «О порядке исчисления и  уплаты
налога  на добавленную стоимость»  налоговые вычеты производятся  на
основании   первичных  учетных  документов:  платежных  и  расчетных
документов  установленного  образца,  выставленных  продавцами   при
приобретении  налогоплательщиком товаров  (работ,  услуг),  либо  на
основании   оформленных  таможенных  деклараций  и  копий  платежных
документов или иных документов, подтверждающих факт уплаты налога по
товарам, ввозимым на таможенную территорию Республики Беларусь.
     Таким  образом,  вычету (зачету) подлежат только  выделенные  и
уплаченные суммы налога на добавленную стоимость.
     Если  в  первичных учетных и расчетных документах  не  выделена
сумма  налога  на  добавленную стоимость, то исчисление  этой  суммы
расчетным  путем  не  производится и к  вычету  не  принимается,  за
исключением случаев приобретения товаров (работ, услуг) в  розничной
торговле по розничным ценам в Республике Беларусь.
     В  соответствии  с Законом «О налоге на добавленную  стоимость»
суммы   налога,   уплаченные  налогоплательщиком   подрядчикам   при
проведении   капитального  строительства,  строительно-монтажных   и
ремонтных  работ,  а  также при приобретении  объектов  завершенного
капитального строительства, подлежат вычету  при введении в действие
соответствующих объектов завершенного капитального строительства.
     Таким     образом,    вычету    суммы    налога,     уплаченные
налогоплательщиком  подрядчикам, подлежат  только   при  введении  в
действие    соответствующих   объектов   завершенного   капитального
строительства.

                                           А.В.НЕДОСТУП, заместитель
                                                   начальника отдела
                                              методологии косвенного
                                                 налогообложения ГНК
                                                                    


18.04.2001 г.


Вестник Государственного налогового комитета Республики Беларусь, 2001 г., № 15, с.54