ЛЕГКОВОЙ АВТОМОБИЛЬ
ФИЗИЧЕСКОГО ЛИЦА НА ПРЕДПРИЯТИИ
И.А.ШЕВЕЛЕВ, аудитор
АООО «Силар»
Легковой автомобиль, принадлежащий физическому лицу, может
использоваться предприятием по договорам аренды, безвозмездного
пользования и использования имущества, принадлежащего работнику
организации, для нужд нанимателя. В настоящее время заключение
таких договоров, особенно небольшими предприятиями, не имеющими
достаточного количества собственных свободных денежных средств,
приобрело большое распространение. Аренда (пользование)
автотранспортных средств для большинства субъектов
предпринимательства представляется более целесообразным, чем
приобретение указанного имущества в собственность. Несмотря на
достаточно обширную практику применения договоров аренды,
безвозмездного пользования и использования имущества,
принадлежащего работнику организации, для нужд нанимателя
автотранспортных средств, проблемы, связанные с их заключением,
исполнением, а также учетом и налогообложением хозяйственных
операций по ним, по-прежнему актуальны.
В настоящей статье мы рассмотрим наиболее часто
встречающуюся на практике ситуацию, когда договоры аренды,
безвозмездного пользования, а также использования имущества,
принадлежащего работнику организации, для нужд нанимателя
автомобиля заключаются с работником предприятия или иным
физическим лицом.
1. Договор аренды
Общие положения
В соответствии со ст. 577 Гражданского кодекса Республики
Беларусь (далее - ГК) договор аренды - это договор, согласно
которому арендодатель обязуется предоставить арендатору
имущество за плату во временное владение и пользование или во
временное пользование.
Договор аренды транспортных средств с физическим лицом
должен быть обязательно составлен в письменной форме.
Согласно ст. 596 ГК к отдельным видам договора аренды и
договорам аренды отдельных видов имущества (к ним относятся и
договоры аренды транспортных средств) применяются положения,
предусмотренные параграфом 1 «Общие положения об аренде» главы
34 «Аренда» ГК, если иное не установлено законодательством.
К договору аренды автотранспортных средств не применяются
общие правила о возобновлении его на неопределенный срок, а
также о преимущественном праве арендатора на заключение договора
на новый срок. Использование автомобиля арендатором по истечении
срока договора не влечет такого правового последствия, как
возобновление договора аренды на неопределенный срок. Договор
может быть возобновлен только по соглашению сторон. Арендодатель
вправе не возобновлять договор с этим арендатором, а
беспрепятственно передать автомобиль в аренду другому лицу.
Предмет договора
Статьей 402 ГК установлено, что существенное условие
договора - его предмет.
Предметом договора аренды является передаваемое по договору
аренды имущество, иными словами - объект аренды. Поэтому в
договоре аренды должны быть обязательно указаны данные,
позволяющие определенно установить имущество, подлежащее
передаче арендатору в качестве объекта аренды (п. 3 ст. 578
ГК). При аренде автомобиля такими сведениями могут быть: марка
автомобиля, год выпуска, цвет, номер двигателя и другие данные,
указанные в свидетельстве о регистрации транспортного средства.
При отсутствии в договоре аренды данных, позволяющих
определенно установить имущество, подлежащее передаче
арендатору, условие об объекте аренды считается несогласованным
сторонами, а договор не считается заключенным (п. 3 ст. 578 ГК).
Арендная плата
Договор аренды по определению является возмездным, т.е.
арендатор обязан вносить арендную плату за пользование
имуществом (ст. 585 ГК). Порядок, условия и срок внесения
арендной платы определяются в договоре.
Арендная плата может быть установлена в виде:
- твердых платежей, вносимых периодически или
единовременно;
- определенной доли полученных в результате использования
арендованного имущества продукции, плодов или доходов;
- предоставления арендатором определенных услуг;
- передачи арендатором арендодателю обусловленной договором
вещи в собственность или аренду;
- возложения на арендатора обусловленных договором затрат
на улучшение арендованного имущества.
Приведенный перечень не является исчерпывающим.
Наиболее распространенным способом установления арендной
платы является определение ее в виде твердых платежей.
Размер арендной платы может быть изменен по соглашению
сторон в сроки, установленные договором, но не чаще одного раза
в год. Это изменение оформляется в письменном виде путем
внесения изменений и дополнений в договор аренды.
Рассмотрим, на какие основные виды делит гражданское
законодательство договоры аренды автотранспорта.
Законодательством предусмотрено два вида договоров аренды
транспортных средств:
- аренда транспортного средства с предоставлением услуг по
управлению и технической эксплуатации (договор аренды
транспортного средства с экипажем) (ст.ст. 603-612 ГК);
- аренда транспортного средства без предоставления услуг по
управлению и технической эксплуатации (договор аренды
транспортного средства без экипажа) (ст.ст. 613-620 ГК).
Договор аренды транспортного средства
с экипажем
По договору аренды транспортных средств с экипажем
арендодатель предоставляет арендатору за плату транспортное
средство и своими силами оказывает услуги по управлению и
технической эксплуатации.
Договор аренды транспортного средства с экипажем носит
смешанный характер. В этом договоре объединены два вида
обязательств:
- обязательства, непосредственно связанные с
предоставлением транспортного средства в аренду;
- обязательства, связанные с оказанием арендатору услуг по
управлению арендованным транспортным средством и его технической
эксплуатации.
Арендатор возмещает арендодателю убытки, связанные с
гибелью или повреждением транспортного средства, только в том
случае, если они произошли по обстоятельствам, за которые он
отвечает в соответствии с законодательством или договором
аренды. Ответственность за вред, причиненный третьим лицам в
результате аварии, несет арендодатель. Он вправе предъявить к
арендатору регрессное требование о возмещении сумм, выплаченных
третьим лицам, если докажет, что вред возник по вине арендатора.
Арендатору предоставляется право без согласия арендодателя
заключать от своего имени договоры перевозки и другие договоры,
связанные с использованием транспортного средства, если они не
противоречат целям использования транспортного средства,
указанным в договоре аренды, а если такие цели не установлены -
назначению транспортного средства (ст. 609 ГК).
Затраты на текущий и капитальный ремонт, а также
предоставление запчастей и других необходимых принадлежностей
осуществляет арендодатель (ст. 605 ГК).
Существуют условия, которые могут быть специально оговорены
в договоре, однако, если это не сделано, тогда:
- обязательное страхование транспортного средства
возлагается на арендодателя (ст. 608 ГК);
- арендатор вправе сдавать транспортное средство в
субаренду без согласия арендодателя (п. 1 ст. 609 ГК);
- расходы на оплату горюче-смазочных материалов (ГСМ),
других расходуемых материалов, а также сборов несет арендатор
(ст. 607 ГК);
- расходы по оплате услуг водителей и расходы на их
содержание несет арендодатель (п. 2 ст. 606 ГК).
Договор аренды транспортного средства
без экипажа
По договору аренды транспортных средств без экипажа
арендодатель предоставляет арендатору за плату транспортное
средство. Услуги по управлению и технической эксплуатации
транспортного средства арендатору не предоставляются.
При этом в обязательном порядке на арендатора возлагается:
- осуществление управления транспортным средством и его
техническая эксплуатация собственными силами (ст. 616 ГК);
- ответственность за вред, причиненный третьим лицам в
результате аварии (ст. 619 ГК);
- обязанность проведения текущего и капитального ремонта, а
также предоставления запчастей и других необходимых
принадлежностей (ст. 615 ГК).
При этом арендатор вправе без согласия арендодателя
заключать от своего имени договоры перевозки и другие договоры,
связанные с использованием транспортного средства, если они не
противоречат целям использования транспортного средства,
указанным в договоре аренды, а если такие цели не установлены -
назначению транспортного средства (ст. 618 ГК).
Ряд условий может быть оговорен сторонами в договоре, но
если в нем они не предусмотрены, то:
- страхование транспортного средства возлагается на
арендатора (ст. 617 ГК);
- арендатор вправе сдавать транспортное средство в
субаренду без согласия арендодателя (п. 1 ст. 618 ГК);
- расходы на оплату ГСМ, других расходуемых материалов, а
также всех прочих расходов, возникающих в связи с эксплуатацией
транспортного средства, несет арендатор (ст. 617 ГК).
Сравнение аренды транспортного средства с экипажем и аренды
транспортного средства без экипажа показывает, что в первом виде
договора аренды больше ответственности и рисков, связанных с
использованием автотранспортного средства, возлагается на
арендодателя, так как он несет обязанность по управлению и
обслуживанию арендованного имущества. Это нужно учитывать,
выбирая, какой из двух видов договоров аренды заключать.
2. Договор
безвозмездного пользования
По договору безвозмездного пользования (ст. 643 ГК) одна
сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в
безвозмездное временное пользование другой стороне
(ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в
том состоянии, в котором она ее безвозмездно получила, с учетом
нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.
К договору безвозмездного пользования применяются правила,
предусмотренные ст. 578 (объекты аренды), п. 1 и частью второй
п. 2 ст. 581 (срок действия договора), пп. 1 и 3 ст. 586
(условия пользования арендованным имуществом), п. 2 ст. 592
(автоматическое возобновление договора на неопределенный срок по
истечении его срока при отсутствии возражений со стороны
арендодателя), пп. 1 и 3 ст. 594 (улучшения арендованного
имущества) ГК.
Ссудополучатель обязан поддерживать вещь, полученную в
безвозмездное пользование, в исправном состоянии, включая
осуществление текущего и капитального ремонта, и нести все
расходы по ее содержанию, если иное не предусмотрено договором
безвозмездного пользования (ст. 649 ГК).
Ссудополучатель несет риск случайной гибели или случайного
повреждения полученной в безвозмездное пользование вещи, если
вещь погибла или была испорчена в связи с тем, что он
использовал ее не в соответствии с договором безвозмездного
пользования или назначением вещи либо передал ее третьему лицу
без согласия ссудодателя. Ссудополучатель несет также риск
случайной гибели или случайного повреждения вещи, если с учетом
фактических обстоятельств мог предотвратить ее гибель или порчу,
пожертвовав своей вещью, но предпочел сохранить свою вещь (ст.
650 ГК).
Ссудодатель отвечает за вред, причиненный третьему лицу в
результате использования вещи, если не докажет, что вред
причинен вследствие умысла или грубой неосторожности
ссудополучателя или лица, у которого эта вещь оказалась с
согласия ссудодателя (ст. 651 ГК).
Основное отличие договора безвозмездного пользования от
договора аренды - отсутствие платы за пользование имуществом.
Ссудополучатель несет все расходы по содержанию вещи, если
иное не указано в договоре.
В договоре должны присутствовать данные, позволяющие со
всей определенностью установить имущество, подлежащее передаче.
3. Использование имущества,
принадлежащего работнику организации,
для нужд нанимателя
Способом использования юридическим лицом автотранспорта
физического лица является использование имущества,
принадлежащего работнику организации, для нужд нанимателя. В
отличие от ранее приведенных способов (аренда и безвозмездное
пользование) он регулируется не гражданским, а трудовым
законодательством. Так, согласно ст. 106 Трудового кодекса
Республики Беларусь (далее - ТК) работники, использующие свои
транспортные средства, оборудование, инструменты и
приспособления для нужд нанимателя, имеют право на получение за
их износ (амортизацию) компенсации, размер и порядок выплаты
которой определяются по договоренности с нанимателем.
Правоотношения по использованию транспортного средства работника
на нужды нанимателя могут возникнуть в силу отдельного
соглашения между работником и нанимателем либо в силу включения
в трудовой договор соответствующего условия в соответствии со
ст. 19 ТК. Степень износа транспортного средства рассчитывается
в процентном отношении к нормальному сроку изнашивания, а размер
компенсации может устанавливаться пропорционально проценту
износа. Стоимость автомобиля определяется исходя из цены его
приобретения физическим лицом либо по данным экспертной оценки
стоимости. В соглашении также могут быть оговорены условия
содержания и эксплуатации автомобиля (ремонт, ГСМ и т.д.). При
этом необходимо иметь в виду, что автомобиль может
использоваться работником как в служебных, так и в личных целях.
В связи с этим в соглашении (трудовом договоре) должен быть
определен порядок учета расхода топлива и иных затрат, связанных
с эксплуатацией транспортного средства.
4. Бухгалтерский учет
Приемка-передача автомобиля
Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета
финансово-хозяйственной деятельности, утвержденной решением
коллегии Министерства финансов от 28 февраля 1992 г.,
установлено, что для обобщения информации о наличии и движении
основных средств, арендованных предприятием по договору
краткосрочной аренды, а также принятых в безвозмездное
пользование, предназначен забалансовый счет 001 «Арендованные
основные средства».
По дебету счета 001 отражается поступление автомобиля в
аренду (безвозмездное пользование) по цене, установленной
договором.
По кредиту счета 001 отражается выбытие автомобиля при
расторжении (прекращении) договора аренды (безвозмездного
пользования).
При использовании личного автомобиля работника в служебных
целях бухгалтерский учет стоимости автомобиля организация не
осуществляет, так как он ей фактически не передается, т.е. право
владения и пользования остается за работником.
Бухгалтерский учет арендной платы
Арендная плата выплачивается организацией физическому лицу
только по договорам аренды.
Согласно подпункту 2.10.16 Основных положений по составу
затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), от
30 января 1998 г. (далее - Основные положения по составу затрат)
арендная плата включается в себестоимость продукции. В
бухгалтерском учете начисление и выплата арендной платы
отражаются записями:
- на сумму начисленной арендной платы
Дебет 20 «Основное производство»,
23 «Вспомогательное производство»,
25 «Общепроизводственные расходы»,
26 «Общехозяйственные расходы»,
44 «Издержки обращения» и др.
Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;
- на сумму выплаченной арендной платы
Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит 50 «Касса»,
51 «Расчетный счет».
Учет затрат по содержанию
легкового автомобиля
При отнесении затрат по содержанию легкового автомобиля
помимо условий договора следует иметь в виду, что согласно
постановлению Совета Министров от 3 мая 1999 г. № 638 «О
расходах на содержание служебного легкового автотранспорта»
организации включают в себестоимость продукции (работ, услуг)
расходы на содержание только одной единицы служебного, кроме
специального, или используемого для служебных поездок личного
легкового автотранспорта в пределах установленных норм. Расходы
на содержание служебного, кроме специального, легкового
автотранспорта и на использование для служебных поездок личного
легкового автотранспорта сверх установленного количества и норм
осуществляются за счет прибыли, остающейся в распоряжении
субъектов хозяйствования.
При этом в соответствии с разъяснением порядка включения в
себестоимость продукции (работ, услуг) затрат по специальным и
служебным легковым автомобилям (письмо Министерства экономики от
5сентября 2001 г. № 13-13/4898 и Министерства финансов от 5
сентября 2001 г. № 15-9/700) к расходам на содержание служебного
легкового автотранспорта, кроме специального, относятся:
- стоимость ГСМ;
- расходы на проведение всех видов ремонта;
- расходы на проведение технического осмотра и технического
обслуживания транспортного средства.
В случае отнесения указанных расходов за счет собственных
средств организации в бухгалтерском учете составляются записи:
Дебет 81 «Использование прибыли»,
88 «Фонды специального назначения»
Кредит 10 «Материалы»,
12 «МБП»,
13 «Износ МБП»,
76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Данная сумма расходов облагается налогом на добавленную
стоимость согласно подпункту 4.1.1 Инструкции о порядке
исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость,
утвержденной постановлением Государственного налогового комитета
от 29 июня 2001 г. № 94 (далее - Инструкция № 94), а суммы
уплаченного НДС по таким расходам подлежат вычету в
общеустановленном порядке.
Следует иметь в виду, что в случае использования
автомобиля, принадлежащего работнику организации, для нужд
нанимателя транспортное средство остается во владении и
пользовании работника. В связи с этим расходы по хранению
(автостоянка, гараж) должно нести физическое лицо. На
себестоимость организации эти расходы не могут быть отнесены.
Учет затрат по ремонту арендованного автомобиля
и предоставлению других
необходимых принадлежностей
Учет данных затрат напрямую зависит от вида и содержания
рассмотренных выше договоров.
При наличии договора аренды транспортного средства без
экипажа, а также если это предусмотрено договором безвозмездного
пользования и соглашением об использовании личного автомобиля
работником предприятия, указанные расходы несет арендатор
(организация), поэтому данные затраты включаются в себестоимость
согласно подпункту 2.2.6.2 Основных положений по составу затрат.
В бухгалтерском учете производятся следующие записи:
- на сумму фактических затрат по ремонту автомобиля
Дебет 20 «Основное производство»,
23 «Вспомогательное производство»,
25 «Общепроизводственные расходы»,
26 «Общехозяйственные расходы»,
44 «Издержки обращения» и др.
Кредит 10 «Материалы»,
12 «МБП»,
13 «Износ МБП»,
68 «Расчеты с бюджетом»,
69 «Расчеты по социальному страхованию и
обеспечению»,
70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»,
76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
и др.
При этом налог на добавленную стоимость, относящийся к
ремонту автомобиля, принимается к вычету в общеустановленном
порядке.
При наличии договора аренды транспортного средства с
экипажем расходы по эксплуатации, как уже отмечалось выше, в
обязательном порядке несет арендодатель. Также договором
безвозмездного пользования может быть установлено, что расходы
по эксплуатации легкового автомобиля несет принимающая сторона.
Таким образом, если организация по каким-либо причинам
выполняет ремонт самостоятельно, то затраты на проведение этого
ремонта в себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются,
а компенсируются арендодателем либо списываются за счет
собственных средств организации.
При этом в бухгалтерском учете составляются следующие
бухгалтерские записи:
- на сумму затрат, связанных с ремонтом автомобиля
Дебет 23 «Вспомогательное производство»
Кредит 10 «Материалы»,
12 «МБП»,
13 «Износ МБП»,
68 «Расчеты с бюджетом»,
69 «Расчеты по социальному страхованию и
обеспечению»,
70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»,
76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
и др.;
- на сумму затрат, компенсируемых физическим лицом
Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит 23 «Вспомогательное производство».
В случае проведения ремонта, компенсируемого затем
арендодателем, сумма компенсации является облагаемой базой для
исчисления НДС в соответствии с подпунктом 4.1.1 Инструкции №
94, определяемой как затраты предприятия, не относимые на
себестоимость продукции (работ, услуг). На сумму НДС,
относящегося к ремонту, составляется бухгалтерская запись:
Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит 68 «Расчеты с бюджетом».
При этом суммы «входного» НДС, относящиеся к затратам по
ремонту, принимаются к вычету в общеустановленном порядке.
Выплата физическим лицом - владельцем автомобиля
компенсации за произведенный ремонт отражается в бухгалтерском
учете так:
Дебет 50 «Касса» - при уплате компенсации в кассу
предприятия,
51 «Расчетный счет» - при уплате компенсации
посредством внесения денег на расчетный
счет предприятия через сберегательную кассу,
70 «Расчет с персоналом по оплате труда» - при
удержании из заработной платы по заявлению
физического лица в случае, если физическое
лицо является работником предприятия
Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Если договором не предусмотрена выплата компенсации за
произведенный ремонт, то затраты по нему вместе с налогом на
добавленную стоимость списываются за счет собственных источников
организации, а в бухгалтерском учете производится следующая
запись:
Дебет 81 «Использование прибыли»,
88 «Фонды специального назначения»
Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Расходы на оплату услуг по управлению
автотранспортным средством
Вопрос об отнесении расходов по оплате услуг по управлению
автотранспортным средством возникает у организации лишь при
заключении договора аренды транспортного средства,
предусматривающего предоставление таких услуг.
При аренде транспортного средства без экипажа, а также по
иным рассматриваемым договорам основания для перечисления каких-
либо сумм арендодателю в целях возмещения подобных расходов
отсутствуют и, следовательно, отсутствуют основания для
отнесения подобных выплат на себестоимость.
Договор аренды транспортного средства с экипажем, как
отмечалось выше, носит смешанный характер: по нему кроме
передачи транспортного средства в аренду еще предоставляются и
услуги по управлению этим средством. Платежи арендатора по
такому договору включают, во-первых, плату за аренду
транспортного средства, во-вторых, плату за оказываемые услуги.
Плата за услуги по управлению в зависимости от условий договора
входит в состав арендной платы либо возмещается арендатором
сверх арендной платы.
Если расходы на оказание услуг по управлению транспортным
средством включаются в арендную плату или возмещаются сверх нее,
они относятся к расходам на оплату труда работников, не
состоящих в штате предприятия, за выполнение ими работ по
заключенным договорам гражданско-правового характера (включая
договор подряда) согласно подпункту 2.7.1.20 Основных положений
по составу затрат.
Учет расходов на оплату ГСМ и других расходуемых
Материалов
Для сторон рассматриваемых договоров ГК предусматривает
возможность распределять между собой данные расходы по
собственному усмотрению. При этом следует иметь в виду, что
необходимо обязательно устанавливать в договорах, на кого
возлагаются эти расходы. Иначе, при умолчании, расходы по
приобретению ГСМ и других расходуемых материалов во всех случаях
будут возложены на организацию.
Если по условиям договора указанные расходы несет
организация, то данные расходы включаются в себестоимость
согласно подпункту 2.6.6 Основных положений по составу затрат.
Следует отметить, что включение данных расходов в состав
затрат арендатора будет правомерным только при наличии
соответствующих документов (путевых листов, актов расхода
материалов), подтверждающих произведенные расходы, и при
соблюдении норм расхода топлива.
В бухгалтерском учете на сумму расходов по автомобильному
топливу в пределах норм и другим расходуемым материалам
производятся записи:
Дебет 20 «Основное производство»,
23 «Вспомогательное производство»,
25 «Общепроизводственные расходы»,
26 «Общехозяйственные расходы»,
44 «Издержки обращения» и др.
Кредит 10 «Материалы».
Сумма НДС, относящаяся к данному расходу топлива, подлежит
вычету в общеустановленном порядке.
При расходе топлива сверх норм, установленных
законодательством, сумма превышения списывается за счет
собственных источников организации бухгалтерской записью:
Дебет 81 «Использование прибыли»,
88 «Фонд специального назначения»
Кредит 10 «Материалы» - на сумму расхода топлива,
израсходованного сверх норм,
18 «Налог на добавленную стоимость» - на сумму
налога на добавленную стоимость, относящуюся к
данному топливу.
При этом сумма уплаченного НДС, приходящаяся на данное
топливо, принимается к вычету в общеустановленном порядке.
5. Налогообложение
Налог на недвижимость
В соответствии со ст. 2 Закона от 23 декабря 1991 г. «О
налоге на недвижимость» (с изменениями и дополнениями) налогом
на недвижимость облагается стоимость основных производственных и
непроизводственных фондов, являющихся собственностью или
находящихся во владении плательщиков.
Согласно п. 7 инструкции «О порядке исчисления и уплаты
налога на недвижимость юридическими лицами», утвержденной
постановлением Государственного налогового комитета от 10 мая
2000 г. № 40 (с учетом изменений и дополнений), со стоимости
основных средств, возмездно арендованных у физических лиц, не
состоящих в штате организации, плательщиком налога является
организация (арендатор).
Таким образом, если организация (наниматель) заключила
договор аренды автотранспортного средства со своим работником,
то уплата налога на недвижимость производиться не будет
независимо от заключенного договора (возмездный или
безвозмездный).
Порядок исчисления и уплаты налога на недвижимость по
имуществу физических лиц, использующих его для нужд нанимателя,
определен в п. 23 вышеуказанной инструкции. Так, работники,
использующие свои транспортные средства для нужд нанимателя,
согласно ст. 106 ТК имеют право на получение за их износ
(амортизацию) компенсации, размер и порядок выплаты которой
определяются по договоренности с нанимателем. Юридическое лицо
(наниматель), использующее такие основные средства, не является
плательщиком налога на недвижимость.
Чрезвычайный налог и обязательные отчисления
в государственный фонд содействия занятости
Согласно подпункту 7.9 п. 7 Инструкции о порядке исчисления
и сроках уплаты в республиканский бюджет чрезвычайного налога и
обязательных отчислений в государственный фонд содействия
занятости в 2002 году единым платежом, утвержденной
постановлением Министерства по налогам и сборам и Министерства
финансов от 28 февраля 2002 г. № 21/27 (далее - Инструкция №
21/27), к выплатам, включаемым в состав фонда заработной платы
(далее - ФЗП), для целей исчисления единого платежа относятся
суммы компенсаций за использование принадлежащих работникам
транспортных средств для нужд организации сверх норм амортизации
(износа), а также документально не подтвержденных расходов ГСМ.
Письмом Государственного налогового комитета от 14 февраля 2001
г. № 2-3-12/869 (далее - письмо № 2-3-12/869) разъяснено, что
данный порядок распространяется на выплаты работникам данной
организации независимо от формы заключенного договора с
нанимателем (договор аренды, договор компенсации, договор
пользования).
В соответствии с подпунктом 10.26 п. 10 Инструкции № 21/27
суммы компенсаций за использование принадлежащих работникам
транспортных средств, оборудования, инструментов и
приспособлений для нужд организации в пределах норм амортизации
(износа), а также в пределах документально подтвержденных
расходов ГСМ не подлежат обложению единым платежом от ФЗП.
При договоре безвозмездного пользования отсутствует
арендная плата, поэтому налогооблагаемая база для исчисления
единого платежа от ФЗП может возникнуть лишь при документально
не подтвержденных расходах ГСМ, ремонте автомобиля, которые
согласно договору должны относиться за счет ссудодателя и не
компенсировались последним.
При компенсации за использование принадлежащих работникам
транспортных средств, оборудования, инструментов также
применяется порядок, предусмотренный в письме № 2-3-12/869.
Экологический налог
Исчисление экологического налога производится организацией
согласно путевым листам и установленным нормам расхода топлива в
порядке, предусмотренном для собственных автомобилей
организации, независимо от вида соглашений, по которым
организация использует легковой автомобиль.
Отдельно следует остановиться на исчислении экологического
налога при использовании имущества, принадлежащего работнику
(сотруднику) организации, для нужд нанимателя. В ряде случаев
при такой форме использования автомобиля путевые листы
организацией не составляются или составляются не постоянно и
списание топлива не производится или производится частично. Это
вызвано тем, что не всегда просто разграничить пробеги, которые
сделал автомобиль работника в служебных и в личных целях, и
доказать это. Инструкцией о порядке исчисления и уплаты в бюджет
налога за пользование природными ресурсами (экологического
налога), утвержденной постановлением Министерства по налогам и
сборам от 11 июля 2002 г. № 72, определено, что налог за выбросы
в атмосферу загрязняющих веществ от передвижных источников
выбросов уплачивается юридическими лицами и индивидуальными
предпринимателями (в том числе использующими давальческое
сырье), пользующимися передвижными источниками выбросов, кроме
владельцев личного транспорта, не занимающихся
предпринимательской деятельностью. То есть уплачивать
экологический налог и в этом случае нужно. Однако практическое
осуществление расчета экологического налога при этом вызывает
большие трудности в части определения объема топлива,
израсходованного в служебных целях.
Сумма налога рассчитывается согласно пробегу и нормам
расхода топлива, установленным Министерством транспорта и
коммуникаций.
Подоходный налог
В соответствии со ст. 2 Закона «О подоходном налоге с
физических лиц» в редакции от 9 марта 1999 г. (далее - Закон)
объектом обложения подоходным налогом являются доходы физических
лиц.
Под доходом физического лица понимаются в том числе сумма
арендной платы, получаемой арендодателем, а также стоимость
улучшений имущества, находившегося в пользовании других лиц и
возвращенного его собственнику, за исключением случаев, когда:
физическое лицо - собственник имущества в соответствии с
законодательством либо договором возмещает такие расходы,
понесенные пользователем (владельцем) этого имущества;
улучшение явилось следствием капитального ремонта,
проведение которого было обусловлено аварией, - при наличии
оформленных компетентными органами документов (актов, заключений
и т.п.), подтверждающих факт свершения указанных событий и
сопоставимости их последствий и произведенных улучшений.
В целях налогообложения считается, что суммы расходов
пользователя (владельца) имущества, связанные с техническим
обслуживанием, текущим ремонтом и другими подобными действиями,
поддерживающими имущество в исправном состоянии и производимыми
в предусмотренные законодательством сроки и объемах,
обеспечивающими возврат имущества собственнику в состоянии, в
котором оно было передано им (собственником), с учетом
нормального износа, не приводят к улучшению имущества и не
признаются доходом собственника этого имущества (подпункт 3.1.7
п. 3 Инструкции о порядке исчисления и уплаты подоходного налога
с физических лиц, утвержденной постановлением Министерства по
налогам и сборам от 20 февраля 2002 г. № 16 (далее -
Инструкция).
Вышеуказанный порядок относится и к договорам
безвозмездного использования автомобилей.
Согласно подпункту 1.35 п. 1 ст. 3 Закона и подпункту 7.33
п. 7 Инструкции доходы, полученные в виде компенсации за
использование транспортных средств, оборудования, инструментов и
приспособлений, принадлежащих работнику, подлежат обложению
подоходным налогом. Таким образом, сумма компенсации работнику,
предусмотренная трудовым договором либо соглашением, облагается
в полном объеме, без уменьшения ее на сумму износа.
К суммам, не подлежащим налогообложению, относятся суммы,
полученные владельцем транспортного средства (как в подотчет,
так и в возмещение понесенных им затрат), - в размере стоимости
ГСМ, израсходованных им в процессе использования этого средства
в служебных целях (что оформлено соответствующим договором с
нанимателем). Стоимость ГСМ рассчитывается исходя из объема
израсходованных материалов, определенного по данным путевых
листов, и цены их приобретения, определяемой по данным первичных
документов (чек, приходный ордер и т. п.), оформляемых продавцом
ГСМ, имеющим право на осуществление такого рода деятельности
(подпункт 7.33 п.7 Инструкции).
Налог на добавленную стоимость
В случае, если какие-либо расходы по содержанию
арендованного автомобиля в соответствии с законодательством
покрываются за счет собственных средств организации либо если по
договору аренды они должны относиться за счет работника, но их
осуществляет организация за счет средств, остающихся в ее
распоряжении, - такие суммы являются облагаемой базой для НДС
согласно подпункту 4.1.1 п. 4 Инструкции № 94, где указано, что
объектом налогообложения признаются «обороты по передаче внутри
предприятия, а также индивидуальным предпринимателем для
собственных нужд произведенных и приобретенных товаров (работ,
услуг), за исключением основных средств и нематериальных
активов, для собственного потребления непроизводственного
характера, стоимость которых не относится на издержки
производства и обращения».
Этот же порядок распространяется на расходы, не включенные
в издержки производства и обращения, понесенные организацией по
договорам безвозмездного использования и использования
имущества, принадлежащего работнику (сотруднику) организации,
для нужд нанимателя.
6. Обязательные страховые взносы
в Фонд социальной защиты населения
Согласно п. 1 ст. 2 Закона от 29 февраля 1996 г. «О
размерах обязательных страховых взносов в Фонд социальной защиты
населения Министерства социальной защиты Республики Беларусь» (с
изменениями и дополнениями) обязательные страховые взносы
производятся от всех видов выплат в денежном и (или) натуральном
выражении, начисленных в пользу работников по всем основаниям
независимо от источников финансирования, кроме предусмотренных
Перечнем видов выплат, на которые не начисляются взносы по
государственному социальному страхованию в Фонд социальной
защиты населения Министерства труда и социальной защиты,
утвержденным постановлением Совета Министров от 25 января
1999 г. № 115.
Пунктом 6 данного Перечня установлено, что к выплатам, на
которые не начисляются данные взносы, относятся суммы
компенсации работникам в пределах норм, установленных
законодательством, а также суммы возмещения дополнительных
расходов, связанных с выполнением работниками трудовых
обязанностей.
К таким выплатам относятся расходы по использованию личного
автотранспорта, т.е. компенсация за использование личного
автотранспорта в служебных целях в пределах норм амортизации
(износа), а также стоимость документально подтвержденных
расходов на ГСМ.
16.12.2002 г.
Вестник Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь, 2002 г., № 47, с.62
