БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ЗАЧЕТНЫХ ОПЕРАЦИЙ
Т.В.КУХАЛЬСКАЯ, аудитор
ООО «АудитИнком»
Прекращение обязательств означает утрату прав и
обязанностей их участниками. В соответствии со ст. 381
Гражданского кодекса Республики Беларусь (далее - ГК) зачет
встречных взаимных требований является одним из способов
прекращения обязательств. В частности, данной статьей
определено, что обязательство прекращается полностью или
частично зачетом встречного однородного требования, срок
которого наступил либо срок которого не указан или определен
моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной
стороны. Кроме того, указанной статьей определены случаи, когда
проведение зачета невозможно. В частности, не допускается зачет
требований:
1) если по заявлению другой стороны к требованию подлежит
применению срок исковой давности и этот срок истек;
2) о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью;
3) о взыскании алиментов;
4) о пожизненном содержании;
5) в иных случаях, предусмотренных законодательством или
договором.
При отражении в бухгалтерском учете операций по зачету
следует руководствоваться следующими нормативными документами:
- Законом «О бухгалтерском учете и отчетности» в редакции
от 25 июня 2001 г.;
- Планом счетов бухгалтерского учета финансово-
хозяйственной деятельности предприятий, введенным в действие на
территории Республики Беларусь решением коллегии Министерства
финансов от 28 февраля 1992 г. (протокол № 2), и Инструкцией по
его применению (приложение 2 к письму Министерства финансов от 6
июля 1992 г. № 15-6/7);
- Положением по бухгалтерскому учету имущества и
обязательств организации, стоимость которых выражена в
иностранной валюте, утвержденным постановлением Министерства
финансов от 17 июля 2000 г. № 78 (далее - Положение № 78).
Статьей 9 Закона «О бухгалтерском учете и отчетности»
определено, что факт совершения хозяйственной операции
подтверждается первичным учетным документом. Первичные учетные
документы должны содержать следующие обязательные реквизиты:
наименование, номер документа, дату и место его
составления;
содержание и основание совершения хозяйственной операции,
ее измерение и оценку в натуральных, количественных и денежных
показателях;
должности лиц, ответственных за совершение хозяйственной
операции и правильность ее оформления, их фамилии, инициалы и
личные подписи.
В зависимости от характера хозяйственных операций и системы
обработки данных в первичные учетные документы могут включаться
дополнительные реквизиты. Первичный учетный документ должен быть
составлен в момент совершения операции, а если это не
представляется возможным, - непосредственно после ее совершения.
Таким образом, основанием для отражения на счетах
бухгалтерского учета операций по взаимозачету будет являться
соглашение двух или нескольких сторон, участвующих в зачете,
которое может быть оформлено в виде акта взаимозачета. Акт
взаимозачета составляется в произвольной форме. Исключением
являются зачеты по электроэнергии и природному газу, для которых
форма определена Положением о порядке расчетов за импортируемые
в Республику Беларусь природный газ и электроэнергию поставками
продукции белорусских товаропроизводителей, утвержденным
постановлением Министерства экономики, Министерства финансов и
Государственного налогового комитета от 27 августа 2001 г. №
135/94/113.
В иных случаях составленный сторонами акт зачета в качестве
необходимых должен содержать следующие реквизиты:
- наименование юридических лиц, участвующих в зачете;
- дату и место составления;
- сумму зачета;
- даты и номера договоров, по которым проводится зачет;
- номера и даты отгрузочных документов;
- подписи должностных лиц.
Исходя из норм ст. 381 ГК проведение зачета допускается по
заявлению одной из сторон, доведенному до сведения другой
стороны. Проведение зачета без уведомления другой стороны
недопустимо.
При проведении внешнеэкономических операций следует
учитывать нормы Указа Президента от 4 января 2000 г. № 7 «О
совершенствовании порядка проведения и контроля внешнеторговых
операций». В соответствии с Указом по иным операциям при
неденежной форме прекращения обязательств резидент Республики
Беларусь имеет право получить только сырье, материалы,
комплектующие изделия, полуфабрикаты, оборудование и
энергоносители, используемые для собственного производства, если
иное не установлено Советом Министров. К иным операциям
относится и зачет.
Чаще всего зачет применяется в отношении денежных
требований.
При отражении зачета в учете используются контрактные, а не
учетные цены.
Пример 1.
Предприятием А отгружена продукция предприятию В на сумму
120 млн. руб., в том числе НДС - 20 млн. руб. Предприятие В
также отгрузило предприятию А продукцию на 120 млн. руб., в том
числе НДС - 20 млн. руб.
У предприятия А (при условии определения выручки на момент
оплаты за отгруженную продукцию) на счетах производятся
следующие записи:
----------T----------T-----------T---------------------------¬
¦Дебет ¦Кредит ¦Сумма, млн.¦Содержание операции ¦
¦счета ¦счета ¦руб. ¦ ¦
+---------+----------+-----------+---------------------------+
¦10, 12, ¦60 ¦100 ¦Получены товарно-материаль-¦
¦41 ¦ ¦ ¦ные ценности ¦
+---------+----------+-----------+---------------------------+
¦18-1 ¦60 ¦20 ¦Отражен НДС, предъявленный¦
¦ ¦ ¦ ¦поставщиком ¦
+---------+----------+-----------+---------------------------+
¦45 ¦40 ¦60 ¦Отражена отгрузка продукции¦
¦ ¦ ¦ ¦предприятию В по фактичес-¦
¦ ¦ ¦ ¦кой себестоимости ¦
+---------+----------+-----------+---------------------------+
¦62 ¦46 ¦120 ¦Сформирована выручка на да-¦
¦ ¦ ¦ ¦ту проведения зачета ¦
+---------+----------+-----------+---------------------------+
¦60 ¦62 ¦120 ¦Произведен зачет взаимных¦
¦ ¦ ¦ ¦требований ¦
+---------+----------+-----------+---------------------------+
¦46 ¦45 ¦60 ¦Списана фактическая себес-¦
¦ ¦ ¦ ¦тоимость реализованной про-¦
¦ ¦ ¦ ¦дукции ¦
+---------+----------+-----------+---------------------------+
¦46 ¦68 ¦20 ¦Начислен НДС (зачет прово-¦
¦ ¦ ¦ ¦дится до истечения 60 дней¦
¦ ¦ ¦ ¦со дня отгрузки) ¦
+---------+----------+-----------+---------------------------+
¦46 ¦68 ¦4,45 ¦Начислены платежи, исчисля-¦
¦ ¦ ¦ ¦емые от выручки, в размере¦
¦ ¦ ¦ ¦2 и 2,5% ¦
+---------+----------+-----------+---------------------------+
¦46 ¦80 ¦35,55 ¦Отражен финансовый резуль-¦
¦ ¦ ¦ ¦тат ¦
+---------+----------+-----------+---------------------------+
¦18/2 ¦18/1 ¦20 ¦После проведения зачета от-¦
¦ ¦ ¦ ¦ражен НДС, предъявленный¦
¦ ¦ ¦ ¦поставщиком ¦
+---------+----------+-----------+---------------------------+
¦68 ¦18/2 ¦20 ¦НДС принят к вычету после¦
¦ ¦ ¦ ¦проведения зачета ¦
L---------+----------+-----------+----------------------------
Если предприятие А использует вариант формирования выручки
по мере отгрузки, то отражение в учете операций по проведению
зачета следующее:
-----------T-----------T---------T--------------------------¬
¦Дебет сче-¦Кредит сче-¦Сумма, ¦Содержание операции ¦
¦та ¦та ¦млн. руб.¦ ¦
+----------+-----------+---------+--------------------------+
¦10, 12, 41¦60 ¦100 ¦Получены товарно-матери-¦
¦ ¦ ¦ ¦альные ценности ¦
+----------+-----------+---------+--------------------------+
¦18-1 ¦60 ¦20 ¦Отражена сумма НДС, предъ-¦
¦ ¦ ¦ ¦явленная поставщиком ¦
+----------+-----------+---------+--------------------------+
¦62 ¦46 ¦120 ¦Отражена реализация на да-¦
¦ ¦ ¦ ¦ту отгрузки продукции ¦
+----------+-----------+---------+--------------------------+
¦46 ¦68 ¦20 ¦Начислен НДС ¦
+----------+-----------+---------+--------------------------+
¦46 ¦40 ¦60 ¦Списана фактическая себес-¦
¦ ¦ ¦ ¦тоимость продукции ¦
+----------+-----------+---------+--------------------------+
¦46 ¦68 ¦4,45 ¦Начислены платежи, исчис-¦
¦ ¦ ¦ ¦ляемые от выручки, в раз-¦
¦ ¦ ¦ ¦мере 2 и 2,5% ¦
+----------+-----------+---------+--------------------------+
¦46 ¦80 ¦35,55 ¦Отражен финансовый резуль-¦
¦ ¦ ¦ ¦тат ¦
+----------+-----------+---------+--------------------------+
¦60 ¦62 ¦120 ¦Произведен зачет взаимных¦
¦ ¦ ¦ ¦требований ¦
+----------+-----------+---------+--------------------------+
¦18/2 ¦18/1 ¦20 ¦После проведения зачета¦
¦ ¦ ¦ ¦отражен НДС, предъявленный¦
¦ ¦ ¦ ¦поставщиком ¦
+----------+-----------+---------+--------------------------+
¦68 ¦18/2 ¦20 ¦НДС принят к вычету после¦
¦ ¦ ¦ ¦проведения зачета ¦
L----------+-----------+---------+---------------------------
У предприятия В в зависимости от метода отражения выручки
будет аналогичная схема проводок по отражению в бухгалтерском
учете указанных выше операций.
При проведении зачета не- обязательно, чтобы требования
были равны. В случае превышения одного требования над другим
наименьшее прекращает существовать, а наибольшее продолжает
существовать в размере, превышающем наименьшее требование.
Пример 2.
Используя данные приведенного выше примера, допустим, что
предприятием А отпущена продукция на сумму 180 млн. руб., в том
числе НДС - 30 млн. руб. В такой ситуации у предприятия В
образовалась кредиторская задолженность, а у предприятия А -
дебиторская в сумме 60 млн. руб.
По договоренности сторон погашение задолженности возможно
денежными средствами, а возможно встречной поставкой продукции.
Корреспонденция счетов в данном случае у предприятия В будет
следующая:
- при расчете денежными средствами:
-------------T-----------T--------------T----------------------¬
¦Дебет счета ¦Кредит сче-¦Сумма, млн.¦Содержание операции ¦
¦ ¦та ¦руб. ¦ ¦
+------------+-----------+--------------+----------------------+
¦ 60 ¦ 51 ¦ 60 ¦Перечислены денежные¦
¦ ¦ ¦ ¦средства в размере,¦
¦ ¦ ¦ ¦превышающем сумму за-¦
¦ ¦ ¦ ¦чета ¦
L------------+-----------+--------------+-----------------------
- при встречной поставке товара:
-------------T-----------T--------------T----------------------¬
¦Дебет счета ¦Кредит сче-¦Сумма, млн.¦Содержание операции ¦
¦ ¦та ¦руб. ¦ ¦
+------------+-----------+--------------+----------------------+
¦62 ¦46 ¦60 ¦Отгружена продукция в¦
¦ ¦ ¦ ¦размере незачтенной¦
¦ ¦ ¦ ¦задолженности ¦
+------------+-----------+--------------+----------------------+
¦60 ¦62 ¦60 ¦Погашена задолженность¦
¦ ¦ ¦ ¦перед предприятием А ¦
L------------+-----------+--------------+-----------------------
При встречной поставке товара следует учитывать, что если
вносятся изменения в ранее заключенный договор, то такие
договорные отношения в части погашаемой задолженности следует
рассматривать как товарообменные. Договорные отношения не
попадают в категорию товарообменных, если заключается отдельный
договор на поставку продукции в размере не- зачтенной
задолженности (в приведенном примере - 60 млн. руб.), с
последующим проведением зачета.
При проведении зачетных операций возможно прекращение
обязательств, возникших из разных правовых оснований. Например,
одно - из договора на выполнение работ (оказание услуг), другое
- из договора купли-продажи. В таких случаях корреспонденция
счетов будет аналогична приведенной выше, исключая проводки по
отражению себестоимости услуг.
Пример 3.
Предприятием А отгружена продукция предприятию В на сумму
120 млн. руб., в том числе НДС - 20 млн. руб. Предприятие В
выполнило работы для предприятия А стоимостью 120 млн. руб., в
том числе НДС - 20 млн. руб. В данном случае предлагается
использовать следующую корреспонденцию счетов при условии, что у
предприятия В выручка определяется на момент оплаты за
выполненные работы:
----------T---------T--------T-----------------------------¬
¦Дебет ¦Кредит ¦Сумма, ¦Содержание операции ¦
¦счета ¦счета ¦млн. ¦ ¦
¦ ¦ ¦руб. ¦ ¦
+---------+---------+--------+-----------------------------+
¦10, 12,¦60 ¦100 ¦Получены товарно-материальные¦
¦41 ¦ ¦ ¦ценности ¦
+---------+---------+--------+-----------------------------+
¦18-1 ¦60 ¦20 ¦Отражен НДС, предъявленный¦
¦ ¦ ¦ ¦поставщиком ¦
+---------+---------+--------+-----------------------------+
¦45 ¦20 ¦60 ¦Отражена фактическая себесто-¦
¦ ¦ ¦ ¦имость оказанных услуг ¦
+---------+---------+--------+-----------------------------+
¦60 ¦62 ¦120 ¦Произведен зачет взаимных¦
¦ ¦ ¦ ¦требований ¦
+---------+---------+--------+-----------------------------+
¦62 ¦46 ¦120 ¦Сформирована выручка на дату¦
¦ ¦ ¦ ¦проведения зачета ¦
+---------+---------+--------+-----------------------------+
¦46 ¦45 ¦60 ¦Списана фактическая себесто-¦
¦ ¦ ¦ ¦имость реализованных услуг ¦
+---------+---------+--------+-----------------------------+
¦46 ¦68 ¦20 ¦Начислен НДС (зачет проводит-¦
¦ ¦ ¦ ¦ся до истечения 60 дней со¦
¦ ¦ ¦ ¦дня отгрузки) ¦
+---------+---------+--------+-----------------------------+
¦46 ¦68 ¦4,45 ¦Начислены платежи, исчисля-¦
¦ ¦ ¦ ¦емые от выручки, в размере 2¦
¦ ¦ ¦ ¦и 2,5% ¦
+---------+---------+--------+-----------------------------+
¦46 ¦80 ¦35,55 ¦Отражен финансовый результат ¦
+---------+---------+--------+-----------------------------+
¦18/2 ¦18/1 ¦20 ¦После проведения зачета отра-¦
¦ ¦ ¦ ¦жен НДС, предъявленный по-¦
¦ ¦ ¦ ¦ставщиком ¦
+---------+---------+--------+-----------------------------+
¦68 ¦18/2 ¦20 ¦НДС принят к вычету после¦
¦ ¦ ¦ ¦проведения зачета ¦
L---------+---------+--------+------------------------------
Если предприятие В использует вариант формирования выручки
по мере отгрузки продукции, выполнения работ (оказания услуг),
то отражение в учете операций по проведению зачета следующее:
----------T---------T--------T------------------------------¬
¦Дебет ¦Кредит ¦Сумма, ¦Содержание операции ¦
¦счета ¦счета ¦млн. ¦ ¦
¦ ¦ ¦руб. ¦ ¦
+---------+---------+--------+------------------------------+
¦10, 12,¦60 ¦100 ¦Получены товарно-материальные¦
¦41 ¦ ¦ ¦ценности ¦
+---------+---------+--------+------------------------------+
¦18-1 ¦60 ¦20 ¦Отражена сумма НДС, предъяв-¦
¦ ¦ ¦ ¦ленная поставщиком ¦
+---------+---------+--------+------------------------------+
¦62 ¦46 ¦120 ¦Отражена реализация на дату¦
¦ ¦ ¦ ¦выполнения работ ¦
+---------+---------+--------+------------------------------+
¦46 ¦68 ¦20 ¦Начислен НДС ¦
+---------+---------+--------+------------------------------+
¦46 ¦20 ¦60 ¦Списана фактическая себесто-¦
¦ ¦ ¦ ¦имость реализованных работ ¦
+---------+---------+--------+------------------------------+
¦46 ¦68 ¦4,45 ¦Начислены платежи, исчисляемые¦
¦ ¦ ¦ ¦от выручки, в размере 2 и¦
¦ ¦ ¦ ¦2,5% ¦
+---------+---------+--------+------------------------------+
¦46 ¦80 ¦35,55 ¦Отражен финансовый результат ¦
+---------+---------+--------+------------------------------+
¦60 ¦62 ¦120 ¦Произведен зачет взаимных тре-¦
¦ ¦ ¦ ¦бований ¦
+---------+---------+--------+------------------------------+
¦18/2 ¦18/1 ¦20 ¦После проведения зачета отра-¦
¦ ¦ ¦ ¦жен НДС, предъявленный постав-¦
¦ ¦ ¦ ¦щиком ¦
+---------+---------+--------+------------------------------+
¦68 ¦18/2 ¦20 ¦НДС принят к вычету после про-¦
¦ ¦ ¦ ¦ведения зачета ¦
L---------+---------+--------+-------------------------------
При проведении зачетных операций следует учитывать, что
предъявляемые к зачету требования должны быть встречными, т.е.
участники зачета могут выступать, с одной стороны, как должники,
а с другой - как кредиторы в обязательствах между ними. Вместе с
тем ст. 382 ГК допускаются исключения, связанные с зачетом при
уступке требования. Согласно названной статье в случае уступки
требования должник вправе зачесть против требования нового
кредитора свое встречное требование к первоначальному кредитору.
Зачет производится, если требование возникло по основанию,
существовавшему к моменту получения должником уведомления об
уступке требования, и срок требования наступил до его получения
либо этот срок не указан или определен моментом востребования.
Пример 4.
Предприятием А в адрес предприятия В отгружена продукция
стоимостью 120 млн. руб. Предприятием В в адрес предприятия А
произведена отгрузка продукции на 120 млн. руб. Между
предприятиями В и С заключен договор уступки требования долга с
предприятия А в размере 120 млн. руб.
Схема проведения указанных операций:
-------------------¬
¦ Предприятие А ¦<-----------------------¬
L------T--^--------- ¦
¦ ¦продукция ¦зачет
продукция ¦ ¦120 млн. руб. ¦120 млн. руб.
120 млн. ¦ ¦ ¦
руб. ¦ ¦ ¦
-------Ў--+--------¬ ------+------------¬
¦ Предприятие В ¦ договор уступки ¦ Предприятие С ¦
¦ +----------------->¦ ¦
L------------------- 120 млн. руб. L-------------------
При данной схеме расчетов корреспонденция счетов, связанных
с проведением зачетов между сторонами, будет следующая:
- у предприятия В:
-------------T--------------T---------T----------------------¬
¦Дебет счета ¦Кредит счета ¦Сумма, ¦Содержание операции ¦
¦ ¦ ¦млн. руб.¦ ¦
+------------+--------------+---------+----------------------+
¦76/субсчет ¦62/субсчет ¦ 120 ¦На сумму заключенного¦
¦предприятие ¦предприятие А ¦ ¦договора уступки тре-¦
¦С ¦ ¦ ¦бования ¦
+------------+--------------+---------+----------------------+
¦60/субсчет ¦76/субсчет ¦ 120 ¦На сумму проведенного¦
¦предприятие ¦предприятие С ¦ ¦зачета между предпри-¦
¦А ¦ ¦ ¦ятиями А и С ¦
L------------+--------------+---------+-----------------------
- у предприятия С:
-----------------T---------------T-------T-------------------¬
¦Дебет счета ¦Кредит счета ¦Сумма, ¦Содержание операции¦
¦ ¦ ¦млн. ¦ ¦
¦ ¦ ¦руб. ¦ ¦
+----------------+---------------+-------+-------------------+
¦76/субсчет пред-¦76/субсчет ¦120 ¦На сумму заключен-¦
¦приятие А ¦предприятие В ¦ ¦ного договора¦
¦ ¦ ¦ ¦уступки требования ¦
+----------------+---------------+-------+-------------------+
¦76/субсчет пред-¦76/субсчет ¦120 ¦На сумму проведен-¦
¦приятие В ¦предприятие А ¦ ¦ного зачета задол-¦
¦ ¦ ¦ ¦женностей между¦
¦ ¦ ¦ ¦предприятиями А и С¦
L----------------+---------------+-------+--------------------
- у предприятия А:
-----------------T---------------T-------T--------------------¬
¦Дебет счета ¦Кредит счета ¦Сумма, ¦Содержание операции ¦
¦ ¦ ¦млн. ¦ ¦
¦ ¦ ¦руб. ¦ ¦
+----------------+---------------+-------+--------------------+
¦60/субсчет пред-¦76/субсчет ¦120 ¦На сумму заключенно-¦
¦приятие В ¦предприятие С ¦ ¦го договора об¦
¦ ¦ ¦ ¦уступке требования ¦
+----------------+---------------+-------+--------------------+
¦76/субсчет пред-¦62/субсчет ¦120 ¦На сумму проведенно-¦
¦приятие С ¦предприятие В ¦ ¦го зачета между¦
¦ ¦ ¦ ¦предприятиями С и А ¦
L----------------+---------------+-------+---------------------
При осуществлении внешнеэкономических сделок, выраженных в
иностранной валюте, корреспонденция счетов, связанных с
проведением зачета, у экспортера (импортера) зависит от метода
формирования выручки.
Пример 5.
Используем следующие данные:
1. 10.10.2002 отгружена продукция на экспорт стоимостью
12 000 у.е., в том числе НДС - 2000 у.е.
2. Курс Национального банка Республики беларусь на дату
отгрузки - 1850 руб.
3. 25.10.2002 получено сырье для производства продукции на
12 000 у.е.
4. Курс Национального банка Республики беларусь на дату
получения сырья - 1870 руб.
5. 30.10.2002 составлен акт зачета.
6. Курс Национального банка Республики беларусь на дату
зачета (30.10.2002) -1875 руб.
7. Фактическая себестоимость продукции - 15 000 тыс. руб.
В том случае, если предприятие-экспортер определяет учетную
политику по мере отгрузки, корреспонденция счетов будет
следующая:
--------T------T------T---------T------T--------T-------------¬
¦Дата ¦Дебет ¦Кредит¦Стоимость¦Курс ¦Сумма, ¦Содержание ¦
¦ ¦счета ¦счета ¦в валюте ¦НБ РБ ¦тыс. ¦операции ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦руб. ¦ ¦
+-------+------+------+---------+------+--------+-------------+
¦10.10 ¦62 ¦46 ¦12 000 ¦1850 ¦22 200 ¦Отгружена ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦продукция на¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦экспорт ¦
+-------+------+------+---------+------+--------+-------------+
¦10.10 ¦46 ¦40 ¦- ¦- ¦15 000 ¦Списана фак-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦тическая се-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦бестоимость ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦реализованной¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦продукции ¦
+-------+------+------+---------+------+--------+-------------+
¦10.10 ¦46 ¦68 ¦ 2000 ¦1850 ¦3700 ¦Отражен НДС ¦
+-------+------+------+---------+------+--------+-------------+
¦10.10 ¦46 ¦68 ¦- ¦- ¦823,25 ¦Начислены ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦платежи, ис-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦числяемые от¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦выручки, в¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦размере 2 и¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦2,5% ¦
+-------+------+------+---------+------+--------+-------------+
¦10.10 ¦46 ¦80 ¦- ¦- ¦2676,75 ¦Отражен фи-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦нансовый ре-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦зультат ¦
+-------+------+------+---------+------+--------+-------------+
¦25.10 ¦10 ¦60 ¦12 000 ¦1870 ¦22 440 ¦Получено сы-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦рье от нере-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦зидента ¦
+-------+------+------+---------+------+--------+-------------+
¦30.10 ¦62 ¦83 ¦- ¦- ¦300 ¦Отражена сум-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ма дооценки¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦дебиторской ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦задолженности¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦((1875 -¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦1850) х ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦12 000) ¦
+-------+------+------+---------+------+--------+-------------+
¦30.10 ¦31 ¦60 ¦- ¦- ¦60 ¦Отражена сум-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ма дооценки¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦кредиторской ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦задолженности¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦((1875 -¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦1870) х ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦12 000) ¦
+-------+------+------+---------+------+--------+-------------+
¦30.10 ¦60 ¦62 ¦12 000 ¦1875 ¦22 500 ¦Проведен за-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦чет ¦
L-------+------+------+---------+------+--------+--------------
При дооценке сумм кредиторской и дебиторской задолженности
следует руководствоваться требованиями Положения № 78, согласно
которым дооценка сумм задолженности проводится:
- по мере изменения курса;
- на дату совершения хозяйственной операции или составления
отчетности за текущий месяц, т.е. на последнее число отчетного
месяца.
В приведенном примере и примерах, приведенных ниже, для
упрощения взята только дата совершения операции.
Если предприятие-экспортер использует метод формирования
выручки по мере поступления оплаты за отгруженную продукцию,
предлагается использовать следующую корреспонденцию счетов:
-------T-------T-------T--------T-----T---------T------------¬
¦Дата ¦Дебет ¦Кредит ¦Сумма в¦Курс ¦Сумма, ¦Содержание ¦
¦ ¦счета ¦счета ¦валюте ¦НБ РБ¦тыс. руб.¦операции ¦
+------+-------+-------+--------+-----+---------+------------+
¦10.10 ¦45 ¦40 ¦- ¦- ¦15 000 ¦Отгружена ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦готовая про-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦дукция по¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦фактической ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦себестоимос-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ти ¦
+------+-------+-------+--------+-----+---------+------------+
¦25.10 ¦10 ¦60 ¦12 000 ¦1870 ¦22 440 ¦Поступило ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦сырье от не-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦резидента ¦
+------+-------+-------+--------+-----+---------+------------+
¦30.10 ¦60 ¦62 ¦12 000 ¦1875 ¦22 500 ¦Проведен за-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦чет требова-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ний ¦
+------+-------+-------+--------+-----+---------+------------+
¦30.10 ¦31 ¦60 ¦- ¦- ¦60 ¦Отражена ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦курсовая ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦разница по¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦дооценке ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦кредиторской¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦задолженнос-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ти ((1875 -¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦1870) х ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦12 000) ¦
+------+-------+-------+--------+-----+---------+------------+
¦30.10 ¦62 ¦46 ¦12 000 ¦1875 ¦22 500 ¦Отражена ре-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ализация от-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦груженной ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦продукции по¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦курсу НБ РБ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦на дату про-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ведения за-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦чета ¦
+------+-------+-------+--------+-----+---------+------------+
¦30.10 ¦46 ¦45 ¦- ¦- ¦15 000 ¦Списана фак-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦тическая се-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦бестоимость ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦реализован- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ной продук-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ции ¦
+------+-------+-------+--------+-----+---------+------------+
¦30.10 ¦46 ¦68 ¦2000 ¦1875 ¦3750 ¦Начислен НДС¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦(зачет про-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦водится до¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦истечения 60¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦дней со дня¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦отгрузки) ¦
+------+-------+-------+--------+-----+---------+------------+
¦30.10 ¦46 ¦68 ¦- ¦- ¦834,375 ¦Начислены ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦платежи, ис-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦числяемые от¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦выручки, в¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦размере 2 и¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦2,5% ¦
+------+-------+-------+--------+-----+---------+------------+
¦30.10 ¦46 ¦80 ¦- ¦- ¦2915,625 ¦Отражен фи-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦нансовый ре-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦зультат ¦
L------+-------+-------+--------+-----+---------+-------------
Согласно порядку заполнения форм годовой бухгалтерской
отчетности, утвержденному приказом Министерства финансов от 20
января 2000 г. № 23, выручка от реализации продукции (работ,
услуг) в государства, ранее входившие в СССР, отражается в
бухгалтерском учете в соответствии с постановлением Совета
Министров и Национального банка от 11 августа 1993 г. № 536/20
«О мерах по упорядочению торгово-экономических отношений и
взаиморасчетов с государствами, ранее входившими в СССР»: по
поступлении выручки, но не позднее 60 дней со дня отгрузки
продукции (выполнения работ, услуг), если эта выручка не
востребована в законном порядке. Выручка в иностранной валюте
пересчитывается в белорусские рубли по официальному курсу
Национального банка Республики Беларусь на дату ее отражения в
бухгалтерском учете.
Учитывая требования приведенного нормативного документа и
при отсутствии зачета, не позднее 60 дней со дня отгрузки в
бухгалтерском учете предприятия, применяющего метод учета по
оплате за отгруженную продукцию, производятся следующие записи.
Пример 6.
Исходные данные:
1. Отгружена продукция на экспорт стоимостью 12 000 у.е., в
том числе НДС - 2000 у.е.
2. Курс Национального банка Республики беларусь на дату
отгрузки - 1850 руб.
3. Курс Национального банка Республики беларусь на дату
истечения 60 дней со дня отгрузки - 1860 руб.
4. Получено сырье для производства продукции на 12 000 у.е.
6. Курс Национального банка Республики беларусь на дату
получения сырья - 1870 руб.
7. Курс Национального банка Республики беларусь на дату
зачета - 1875 руб.
8. Фактическая себестоимость продукции - 15 000 руб.
--------T--------T--------T------T---------T-----------------¬
¦Дебет ¦Кредит ¦Сумма в¦Курс ¦Сумма, ¦Содержание опера-¦
¦счета ¦счета ¦валюте ¦НБ РБ ¦тыс. руб.¦ции ¦
+-------+--------+--------+------+---------+-----------------+
¦45 ¦40 ¦- ¦- ¦15 000 ¦Отгружена продук-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ция на экспорт ¦
+-------+--------+--------+------+---------+-----------------+
¦62 ¦46 ¦12 000 ¦1860 ¦22 320 ¦Сформирована вы-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ручка от реализа-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ции продукции по¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦истечении 60 дней¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦со дня отгрузки,¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦исходя из курса¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦НБ РБ, действу-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ющего на дату ее¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦отражения в учете¦
+-------+--------+--------+------+---------+-----------------+
¦46 ¦45 ¦- ¦- ¦15 000 ¦Списана фактичес-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦кая себестоимость¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦отгруженной про-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦дукции ¦
+-------+--------+--------+------+---------+-----------------+
¦46 ¦68 ¦2000 ¦1860 ¦3720 ¦Исчислен налог на¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦добавленную сто-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦имость и соот-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ветствующие пла-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦тежи в бюджет,¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦исчисляемые от¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦выручки ¦
+-------+--------+--------+------+---------+-----------------+
¦46 ¦68 ¦- ¦- ¦827,7 ¦Начислены плате-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦жи, исчисляемые¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦от выручки, в¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦размере 2 и 2,5% ¦
+-------+--------+--------+------+---------+-----------------+
¦46 ¦80 ¦- ¦- ¦2772,3 ¦Отражен финансо-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦вый результат ¦
+-------+--------+--------+------+---------+-----------------+
¦10 ¦60 ¦12 000 ¦1870 ¦22 440 ¦Получено сырье¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦для производства¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦продукции ¦
+-------+--------+--------+------+---------+-----------------+
¦31 ¦60 ¦- ¦- ¦60 ¦Дооценена креди-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦торская задолжен-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ность ((1875 -¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦1870) х 12 000) ¦
+-------+--------+--------+------+---------+-----------------+
¦62 ¦83 ¦- ¦- ¦180 ¦Дооценена деби-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦торская задолжен-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ность ((1875 -¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦1860) х 12 000) ¦
+-------+--------+--------+------+---------+-----------------+
¦60 ¦62 ¦12 000 ¦1875 ¦22 500 ¦Согласно состав-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ленному акту про-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦веден зачет за-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦долженности по¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦курсу на дату за-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦чета ¦
L-------+--------+--------+------+---------+------------------
В тех случаях, когда отгрузка производится резидентам
государств, не входившим ранее в состав СССР, формирование
выручки от реализации отгруженной продукции на счетах реализации
производить не нужно при условии отсутствия зачета. Следует
только начислить налог на добавленную стоимость, руководствуясь
подпунктом 13.1 п. 13 Инструкции о порядке исчисления и уплаты
налога на добавленную стоимость, утвержденной постановлением
Государственного налогового комитета от 29 июня 2001 г. № 94,
согласно которому дата фактической реализации товаров (работ,
услуг) для исчисления налога определяется в зависимости от
метода определения выручки от реализации товаров (работ, услуг),
установленного учетной политикой, как приходящийся на налоговый
период (каждый календарный месяц) день зачисления денежных
средств от покупателя (заказчика) на счет налогоплательщика, а в
случае реализации товаров (работ, услуг) за наличные денежные
средства - день поступления указанных денежных средств в кассу
налогоплательщика, но не позднее 60 дней со дня отгрузки
(передачи права собственности или иного вещного права) товаров
(выполнения работ, оказания услуг), за исключением
задолженности, отсроченной по постановлениям Совета Министров.
При истечении в отчетном налоговом периоде 60 дней со дня
отгрузки (передачи права собственности или иного вещного права)
товаров (выполнения работ, оказания услуг) обороты по этим
товарам (работам, услугам) включаются в налоговую базу этого
налогового периода и уплата налога производится в
общеустановленном порядке. При поступлении оплаты по договорам,
обязательства по которым выражены в иностранной валюте, разница,
возникающая в связи с изменением курсов иностранных валют,
устанавливаемых Национальным банком Республики Беларусь, от даты
реализации до даты поступления оплаты, налогом не облагается.
Следовательно, в данном случае для отражения в учете
следует использовать следующую корреспонденцию счетов.
Пример 7.
Исходные данные:
1. Отгружена продукция на экспорт стоимостью 12 000 у.е., в
том числе НДС - 2000 у.е.
2. Курс Национального банка Республики беларусь на дату
отгрузки - 1850 руб.
3. Курс Национального банка Республики беларусь на дату
истечения 60 дней со дня отгрузки - 1860 руб.
4. Получено сырье для производства продукции на 12 000 у.е.
5. Курс Национального банка Республики беларусь на дату
получения сырья -1870 руб.
6. Курс Национального банка Республики беларусь на дату
зачета - 1875 руб.
7. Фактическая себестоимость продукции - 15 000 тыс. руб.
-------T------T---------T------T-----------T-----------------¬
¦Дебет ¦Кредит¦Сумма в¦Курс ¦Сумма, тыс.¦Содержание опера-¦
¦счета ¦счета ¦валюте ¦НБ РБ ¦руб. ¦ции ¦
+------+------+---------+------+-----------+-----------------+
¦45 ¦40 ¦- ¦- ¦15 000 ¦Отгружена продук-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ция на экспорт ¦
+------+------+---------+------+-----------+-----------------+
¦31 ¦68 ¦2000 ¦1860 ¦3720 ¦Начислен НДС по¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦курсу НБ РБ,¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦действующему на¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦дату истечения 60¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦дней со дня от-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦грузки ¦
+------+------+---------+------+-----------+-----------------+
¦10 ¦60 ¦12 000 ¦1870 ¦22 440 ¦Поступили по им-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦порту товарно-ма-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦териальные ценно-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦сти ¦
+------+------+---------+------+-----------+-----------------+
¦62 ¦46 ¦12 000 ¦1875 ¦22 500 ¦Отражена реализа-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ция по курсу НБ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦РБ на дату зачета¦
+------+------+---------+------+-----------+-----------------+
¦31 ¦60 ¦- ¦- ¦60 ¦Дооценена креди-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦торская задолжен-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ность (12 000 х¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦(1875 - - 1870)) ¦
+------+------+---------+------+-----------+-----------------+
¦60 ¦62 ¦12 000 ¦1875 ¦22 500 ¦Согласно состав-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ленному акту про-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦веден зачет по¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦курсу НБ РБ на¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦дату его проведе-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ния ¦
+------+------+---------+------+-----------+-----------------+
¦46 ¦31 ¦- ¦- ¦3720 ¦Списан ранее на-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦численный НДС ¦
+------+------+---------+------+-----------+-----------------+
¦46 ¦68 ¦- ¦- ¦835,71 ¦Начислены плате-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦жи, исчисляемые¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦от выручки ¦
+------+------+---------+------+-----------+-----------------+
¦46 ¦45 ¦- ¦- ¦15 000 ¦Списана фактичес-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦кая себестоимость¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦реализованной ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦продукции ¦
+------+------+---------+------+-----------+-----------------+
¦46 ¦80 ¦- ¦- ¦2944,29 ¦Сформирован фи-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦нансовый резуль-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦тат ¦
L------+------+---------+------+-----------+------------------
При отгрузке товаров (продукции), выполнении работ
(оказании услуг) в пределах республики субъектам хозяйствования,
применяющим метод определения выручки от реализации по мере
поступления оплаты, также следует учитывать требования подпункта
13.1 п.13 Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога на
добавленную стоимость, утвержденной постановлением
Государственного налогового комитета от 29 июня 2001 г. № 94.
Отражение операций по зачету в таких случаях следует производить
с использованием следующей корреспонденции счетов.
Пример 8.
Используем данные примера 1, но с условием, что зачет
проведен после истечения 60-дневного срока со дня отгрузки.
-----------T------------T---------T--------------------------¬
¦Дебет сче-¦Кредит счета¦Сумма, ¦Содержание операции ¦
¦та ¦ ¦млн. руб.¦ ¦
+----------+------------+---------+--------------------------+
¦10, 12, 41¦60 ¦100 ¦Получены товарно-матери-¦
¦ ¦ ¦ ¦альные ценности ¦
+----------+------------+---------+--------------------------+
¦18-1 ¦60 ¦20 ¦Отражен НДС, предъявленный¦
¦ ¦ ¦ ¦поставщиком ¦
+----------+------------+---------+--------------------------+
¦45 ¦40 ¦60 ¦Отражена отгрузка продук-¦
¦ ¦ ¦ ¦ции предприятию В по фак-¦
¦ ¦ ¦ ¦тической себестоимости ¦
+----------+------------+---------+--------------------------+
¦31 ¦68 ¦20 ¦Начислен НДС (зачет прово-¦
¦ ¦ ¦ ¦дится после истечения 60¦
¦ ¦ ¦ ¦дней со дня отгрузки) ¦
+----------+------------+---------+--------------------------+
¦62 ¦46 ¦120 ¦Сформирована выручка на¦
¦ ¦ ¦ ¦дату проведения зачета ¦
+----------+------------+---------+--------------------------+
¦60 ¦62 ¦120 ¦Произведен зачет взаимных¦
¦ ¦ ¦ ¦требований ¦
+----------+------------+---------+--------------------------+
¦46 ¦45 ¦60 ¦Списана фактическая себес-¦
¦ ¦ ¦ ¦тоимость реализованной¦
¦ ¦ ¦ ¦продукции ¦
+----------+------------+---------+--------------------------+
¦46 ¦31 ¦20 ¦Списан ранее начисленный¦
¦ ¦ ¦ ¦НДС ¦
+----------+------------+---------+--------------------------+
¦46 ¦68 ¦4,45 ¦Начислены платежи, исчис-¦
¦ ¦ ¦ ¦ляемые от выручки, в раз-¦
¦ ¦ ¦ ¦мере 2 и 2,5% ¦
+----------+------------+---------+--------------------------+
¦46 ¦80 ¦35,55 ¦Отражен финансовый резуль-¦
¦ ¦ ¦ ¦тат ¦
+----------+------------+---------+--------------------------+
¦18/2 ¦18/1 ¦20 ¦После проведения зачета¦
¦ ¦ ¦ ¦отражен НДС, предъявленный¦
¦ ¦ ¦ ¦поставщиком ¦
+----------+------------+---------+--------------------------+
¦68 ¦18/2 ¦20 ¦НДС принят к вычету после¦
¦ ¦ ¦ ¦проведения зачета ¦
L----------+------------+---------+---------------------------
В целом для правильного формирования выручки, финансовых
результатов, сумм дебиторской и кредиторской задолженности
зачетные операции следует отличать от товарообменных*.
______________________________
* Бухгалтерский учет товарообменных операций будет
опубликован в ближайших номерах журнала.
16.12.2002 г.
Вестник Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь, 2002 г., № 47, с.51
