КОММЕНТАРИЙ
   к постановлению Совета Министров Республики Беларусь от 8 июля
     2004 г. № 837 «Об утверждении Положения о порядке удержания
 неудержанной либо не полностью удержанной суммы подоходного налога,
  направления излишне удержанной суммы подоходного налога в уплату
                        предстоящих платежей»
                                  
             ПОРЯДОК УДЕРЖАНИЯ СУММЫ ПОДОХОДНОГО ГАЛОГА
     
     1.  В первую очередь обратим внимание, что до 1 января 2004  г.
вопросы  зачета  в  счет предстоящих платежей излишне  удержанных  и
удержания   неудержанных  сумм  подоходного  налога   регулировались
соответствующим   Положением,  утвержденным  постановлением   Совета
Министров  Республики  Беларусь от 28 августа  2001  г.  №  1304.  В
комментируемом  Положении о порядке удержания неудержанной  либо  не
полностью  удержанной суммы подоходного налога, направления  излишне
удержанной  суммы подоходного налога в уплату предстоящих  платежей,
утвержденном постановлением Совета Министров Республики Беларусь  от
8 июля 2004 г. № 837 (далее - Положение), с учетом требований ст. 20
Закона  Республики Беларусь «О подоходном налоге с  физических  лиц»
(далее  - Закон) сохранен принцип осуществления зачета или удержания
(взыскания)   сумм  подоходного  налога  в  зависимости   от   лица,
производившего исчисление сумм подоходного налога: юридическим лицом
или  индивидуальным предпринимателем, выплатившими физическому  лицу
доход (далее - источник выплаты дохода), либо налоговым органом. При
этом   в  отношении  излишне  удержанной  суммы  подоходного  налога
источником  выплаты дохода может осуществляться только  зачет  такой
суммы в счет предстоящих платежей.
     В  отличие от ранее действовавшего Положения комментируемый акт
не   предусматривает  возврата  источником  выплаты   дохода   суммы
подоходного  налога  ни  за  счет общей  суммы  подоходного  налога,
удержанной  им с доходов физических лиц и подлежащей перечислению  в
бюджет, ни за счет его собственных средств. Напомним, что п. 6 ст. 9
Закона   запрещает   перечисление  подоходного  налога   с   доходов
физических  лиц  за счет денежных средств источника  выплаты  дохода
(исключение  составляют  случаи  выдачи  юридическими  лицами  ссуд,
займов,  кредитов  - п. 3 ст. 17 Закона). Источник  выплаты  дохода,
нарушивший   этот   запрет,   привлекается   налоговым   органом   к
ответственности в виде штрафа в размере уплаченных сумм  подоходного
налога.  При этом подлежащий налогообложению доход физического  лица
увеличивается  на  сумму подоходного налога, уплаченного  источником
выплаты дохода.
     Статья  60  Общей части Налогового кодекса Республики  Беларусь
(далее   -   ОЧНК)  не  исключает  осуществление  возврата   излишне
удержанной  суммы подоходного налога налоговым органом по  заявлению
физического лица, которое может быть подано не позднее трех  лет  со
дня  уплаты  суммы  подоходного налога,  либо  проведение  налоговым
органом  зачета излишне удержанной суммы в счет предстоящих платежей
(в   силу  ст.  37  ОЧНК  сумма  подоходного  налога,  удержание   и
перечисление  в  бюджет  которой осуществляются  источником  выплаты
дохода, считается уплаченной в момент ее перечисления в бюджет).
     Отметим,  что применительно к действиям, совершаемым источником
выплаты  дохода,  ограничение  срока  тремя  предшествующими  годами
действует как для случаев зачета излишне удержанных сумм, так и  для
случаев удержания неудержанных сумм.
     2.  Исчисление  сумм подоходного налога по доходам,  полученным
физическим лицом по месту основной работы (службы, учебы) в  течение
года,  производится  нарастающим итогом. То есть  сумма  получаемого
дохода  суммируется с суммой ранее полученного в таком месте  дохода
независимо от основания его получения (доходы от выполнения трудовых
обязанностей,  работ  по гражданско-правовым договорам  и  т  д.), а
ранее  удержанные  суммы подоходного налога  зачитываются  (то  есть
уменьшают исчисленную нарастающим итогом сумму подоходного  налога).
При  изменении в течение года места основной работы (службы,  учебы)
исчисление  сумм подоходного налога по новому месту основной  работы
(службы,   учебы)   производится  исходя  из   совокупного   дохода,
полученного  с начала календарного года по прежнему и  новому  месту
основной  работы  (службы, учебы). Для этого доходы,  полученные  по
прежнему  месту  основной  работы  (службы,  учебы),  подтверждаются
справкой,  выдаваемой  в обязательном порядке  физическому  лицу  по
прежнему месту работы (службы, учебы) по установленной форме (п. 1 и
3  ст.  8  Закона). В связи с этим возможна ситуация, когда источник
выплаты  дохода по новому месту произведет удержание или зачет  сумм
подоходного  налога, неудержанных или излишне удержанных  источником
выплаты дохода по прежнему месту. Комментируемым Положением  (п.  2)
предусмотрена обязанность первого из них проинформировать второго  о
таком   удержании   (зачете)  с  тем,  чтобы  исключить   совершение
аналогичных  действий источником выплаты дохода  по  прежнему  месту
основной работы (службы, учебы).
     3.  С  учетом  обязательного  в  установленных  ст.  18  Закона
случаях  декларирования физическими лицами по истечении календарного
года  совокупного  годового дохода с перерасчетом подлежащей  уплате
суммы   подоходного  налога  возможна  ситуация,  при   которой   не
удержанная  в  течение года источником выплаты  дохода  или  излишне
удержанная  им  сумма  подоходного налога будет уплачена  физическим
лицом  или  возвращена  ему  по  итогам  декларирования  совокупного
годового дохода (установленный срок таких уплаты или возврата  -  15
мая   года,   следующего  за  отчетным).  По  этой  причине   п.   3
комментируемого   Положения  предусматривает,  что   зачет   излишне
удержанной или удержание не удержанной суммы подоходного  налога  за
любой  год, предшествующий текущему, производится источником выплаты
дохода  по согласованию с налоговым органом. В этом случае налоговый
орган   проверяет,   имел   ли  место  учет  соответствующей   суммы
подоходного  налога  при  его перерасчете  по  совокупному  годовому
доходу.
     4.  В  случае  если  получаемый физическим  лицом  доход  имеет
натуральную   форму,  источник  его  выплаты  не  имеет  возможности
исполнить  свои обязательства по удержанию и перечислению  в  бюджет
суммы  подоходного налога (ст. 23 ОЧНК). Также невозможно исполнение
им  обязательства  удержать  ранее не удержанную  сумму  подоходного
налога  (часть первая п. 1 комментируемого Положения) при отсутствии
последующих  денежных  выплат физическому лицу.  В  этом  случае  на
источник выплаты дохода возлагается обязанность проинформировать  об
этих  фактах налоговый орган (ранее установленный для этого месячный
срок в настоящее время сокращен до 10 дней). Налоговый орган, в свою
очередь, направляет  физическому лицу налоговое сообщение об  уплате
соответствующей  суммы  подоходного налога.  Как  следует  из  части
четвертой  п.  4 комментируемого Положения, такое информирование  не
освобождает источник выплаты дохода от обязанности по удержанию сумм
подоходного  налога (исчисленных с дохода, полученного в натуральной
форме,  или ранее не удержанных) при последующей выплате физическому
лицу  какого-либо  дохода в денежной форме. В этом случае  налоговый
орган аннулирует направленное физическому лицу налоговое сообщение.
     Отметим,  что  в  отличие от ранее действовавшего  Положения  в
комментируемом   акте   не  упоминается  вариант   удержания   суммы
подоходного налога путем внесения физическим лицом требуемой суммы в
кассу источника выплаты дохода.
     
                                                     М.Г.Коршекевич,
                      главный консультант экспертно-правового отдела
                                юридического управления Министерства
                             по налогам и сборам Республики Беларусь
                                              Рецензент И.С.Андреюк,
                      заместитель начальника юридического управления
                Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь


23.07.2004 г.


Право Беларуси, 2004 г., № 28, с.35