КОММЕНТАРИЙ
                    к закону Республики Беларусь
                   от 3 августа 2004 года № 309-3
         «О внесении изменений в некоторые законы Республики
           Беларусь и признании утратившими силу отдельных
                положений законов Республики Беларусь
                    по вопросам налогообложения»
     
     22  января  2004  г.  Главой государства издан  Указ  №  36  «О
дополнительных мерах по регулированию налоговых отношений» (далее  -
Указ).   Указ   установил  меры  экономической  и   административной
ответственности  за  правонарушения  в  сфере  налогообложения.  Его
издание   потребовало  внесения  изменений  и   дополнений   в   ряд
законодательных актов в целях приведения их в соответствие с  Указом
либо согласования отдельных их норм с нормами Указа.
     1.  Корректировка отдельных норм Закона Республики Беларусь «Об
упрощенной    системе   налогообложения   для    субъектов    малого
предпринимательства», касающихся экономической ответственности  лиц,
применяющих    упрощенную   систему   налогообложения,   обусловлена
следующим.  Механизм  налогообложения по такой системе  предполагает
помимо  уплаты собственно налога также и осуществление на протяжении
календарного  года  платежей в погашение годовой  стоимости  патента
(ежемесячно   равными   долями  не  позднее  22-го   числа   месяца,
предшествующего  месяцу осуществления деятельности).  Комментируемым
Законом предусматривается, что за неуплату или неполную уплату  сумм
таких  платежей  в  установленный срок применяется  ответственность,
установленная  за  неуплату  или  неполную  уплату  сумм  налогов  в
установленный  срок,  т.е.  налагается  штраф  в  размере  20  %  от
неуплаченной суммы (подп. 1.6 п. 1 Указа).
     Одним   из   нарушений   при  применении   упрощенной   системы
налогообложения является сокрытие обстоятельств, при наличии которых
утрачивается право на ее применение и плательщик обязан  производить
уплату налогов и сборов в общеустановленном порядке. Сокрытие  таких
обстоятельств, повлекшее за собой неуплату или неполную уплату  сумм
платежей  по общей системе налогообложения, согласно комментируемому
Закону   будет   рассматриваться  в  качестве  сокрытия,   занижения
налоговой базы и влечь ответственность, установленную подп. 1.7 п. 1
Указа (штраф в размере 40 % от неуплаченной суммы).
     2.  Вступление в силу Общей части Налогового кодекса Республики
Беларусь (далее - ОЧНК) и издание Указа потребовали корректировок  и
в уголовном законодательстве. Изменения в ст. 243 Уголовного кодекса
Республики  Беларусь  позволят согласовать предусматриваемый  в  ней
состав  преступления с терминологией ОЧНК (в ней разграничены  такие
понятия, как «объект налогообложения» и «налоговая база», а также не
применяется    термин   «декларация   о   доходах   и   имуществе»).
Принципиальное  изменение  - введение уголовной  ответственности  за
уклонение  от  уплаты  сборов путем сокрытия, умышленного  занижения
налоговой  базы  либо  путем  уклонения от  представления  налоговой
декларации  (расчета) или внесения в нее заведомо  ложных  сведений,
повлекшее  причинение ущерба в крупном размере.  Очевидно,  что  это
правонарушение  обладает не меньшей общественной опасностью,  что  и
уклонение  от  уплаты  налогов, тем более, что нередко  законодатель
именует сборами платежи налогового характера.
     3.   Комментируемый   Закон  признает  утратившими   силу   ряд
положений  ст.  9  Закона Республики Беларусь «О налогах  и  сборах,
взимаемых   в  бюджет  Республики  Беларусь»  (далее  -  Закон),   в
соответствии  с  которыми налоговыми органами до вступления  в  силу
Указа    применялись    меры   экономической   и    административной
ответственности к нарушителям налогового законодательства. Вместе  с
тем  не оставлен без внимания принцип неотвратимости ответственности
(по  общему  правилу,  Указ распространяет  свое  действие  лишь  на
нарушения,  совершенные после его вступления в силу (27.01.2004);  к
«прошлым»  нарушениям  он  применим лишь в случаях  установления  им
более   мягкой  ответственности).  Так,  впервые  в  нормотворческой
практике законодателем сделана оговорка о сохранении действия  таких
положений  применительно к нарушениям, совершенным до  вступления  в
силу  Указа,  но выявляемым впоследствии. Это еще раз  подтверждает,
что,  по общему правилу, лицо подлежит экономической ответственности
по законодательству, действующему во время совершения экономического
правонарушения  (к  сожалению,  непосредственно  это   положение   в
законодательстве об экономической ответственности не закреплено).
     
     Пример.
     В  ходе  выездной налоговой проверки выявляются факты занижения
юридическим лицом налоговой базы по налогу на недвижимость в 2003 г.
-   представленные  юридическим  лицом  за  ряд  отчетных   периодов
(кварталов)  этого года расчеты содержали искаженную  информацию  об
остаточной  стоимости основных средств, находящихся в  собственности
плательщика.  Ее занижение повлекло за собой неполную уплату  налога
на сумму 5 млн рублей.
     Рассмотрим  соответствующие меры ответственности  по  Закону  и
Указу.
--------------------------------------T-----------------------------¬ 
¦           Согласно Закону           ¦       Согласно Указу        ¦
+-------------------------------------+-----------------------------+ 
¦Непредставление  или  несвоевременное¦Неуплата  или неполная уплата¦
¦представление  платежных документов в¦суммы  налога в установленный¦
¦банки  на взнос платежей в бюджет (п.¦срок  (подп. 1.6 п. 1) - 20 %¦
¦4 ст. 9) - 10 % от причитающихся сумм¦от  неуплаченной суммы, но не¦
¦налогов.                             ¦менее 10 базовых величин.    ¦
+-------------------------------------+-----------------------------+ 
¦Сокрытие,  занижение объектов налого-¦Неуплата  или неполная уплата¦
¦обложения  (п. 5 ст. 9) - 300 % общей¦суммы налога, совершенная пу-¦
¦суммы  налогов, исчисленных из сокры-¦тем занижения, сокрытия нало-¦
¦тых,  заниженных объектов налогообло-¦говой базы (подп. 1.7 п. 1) -¦
¦жения.                               ¦40  %  от неуплаченной суммы,¦
¦В случаях нарушений, повлекших увели-¦но  не менее 10 базовых вели-¦
¦чение одних налогов (сборов) и однов-¦чин.                         ¦
¦ременно   уменьшение  других  налогов¦                             ¦
¦(сборов)  за  один  и  тот же период,¦                             ¦
¦штрафы  взыскиваются с суммы превыше-¦                             ¦
¦ния   исчисленных   налогов  (сборов)¦                             ¦
¦("сальдовый" метод).                 ¦                             ¦
L-------------------------------------+------------------------------ 
     Подпункт  1.7  п.  1 Указа распространяется на  правонарушения,
совершенные   до  27.01.2004  г.,  за  которые  не  были   применены
экономические  санкции,  если экономическая санкция,  исчисленная  в
соответствии   с  ним,  будет  меньшей  по  размеру,  чем   санкция,
исчисленная  в  соответствии с п. 5 ст.  9  Закона  и  иными  актами
законодательства, действовавшими во время совершения правонарушения.
Отметим, что, несмотря на числовые параметры санкций (40 и 300 %) не
исключено  возможное превышение санкции, исчисленной согласно  подп.
1.7 п. 1 Указа, над санкцией согласно п. 5 ст. 9 Закона. Это связано
с   вытекающими  из  подп.  1.7  п.  1  Указа  изменениями  методики
исчисления  размера санкций. В частности, при исчислении санкции  по
п.  5  ст.  9  Закона будет применен обозначенный  выше  «сальдовый»
метод:  поскольку  по  причине нарушения имели место  как  недоплата
налога  на недвижимость, так и переплата налога на прибыль (согласно
законодательству  на  сумму  исчисленного  налога  на   недвижимость
уменьшается налогооблагаемая прибыль), то штраф исчисляется с  суммы
превышения недоплаты над переплатой. При исчислении штрафа по  подп.
1.7 п. 1 Указа подобная переплата учитываться не будет.
     Итак,    произведенный   расчет   показывает,   что    санкция,
исчисленная  по  подп.  1.7 п. 1 Указа, составляет  2  млн  рублей*.
Санкция  же,  исчисленная по п. 5 ст. 9 Закона, - 12  млн  рублей**.
Соответственно применяется подп. 1.7 п. 1 Указа.
     Подпункт    1.6    п.    1   Указа   усиливает    экономическую
ответственность за неполную уплату налога в установленный срок и  по
этой причине не может быть распространен на случаи, имевшие место до
вступления  его в силу. Поэтому по фактам непредставления  платежных
документов в банки на внесение сумм налога в бюджет, имевшим место в
2003  г. (в том числе по причинам, связанным с сокрытием, занижением
объектов  налогообложения), применяется также 10-процентная  санкция
по п. 4 ст. 9 Закона.
     4.  В  целях приведения ст. 54 ОЧНК в соответствие с  Указом  в
нее  внесены изменения, согласно которым достаточным основанием  для
наложения налоговыми органами ареста на имущество плательщиков (иных
обязанных    лиц)   является   наличие   неисполненного   налогового
обязательства, неуплаченных пеней. В отличие от ранее  действовавшей
редакции    статьи   иных   условий   для   наложения   ареста    не
предусматривается.
     Напомним,  что в соответствии с постановлением Пленума  Высшего
Хозяйственного Суда Республики Беларусь от 25 марта 2004 г. №  7  «О
некоторых  вопросах,  связанных с введением в действие  Общей  части
Налогового  кодекса  Республики Беларусь» (п. 15)  при  обращении  с
исковым  требованием о взыскании налога, сбора  (пошлины),  пени  за
счет  имущества  плательщика  (иного  обязанного  лица)  в  связи  с
отсутствием  (недостаточностью) денежных средств  на  его  расчетном
счете  налоговый  орган должен представить суду опись  арестованного
имущества,   решение   о   наложении  ареста   на   имущество.   При
удовлетворении  исковых  требований сумма налога,  сбора  (пошлины),
пени  подлежит  взысканию за счет указанного в  описи  арестованного
имущества. Налоговые органы вправе в дальнейшем предъявлять  иски  о
взыскании соответствующих сумм за счет вновь выявленного имущества в
пределах суммы неисполненного налогового обязательства.
     Обратим также внимание, что в силу п. 6 Указа налоговые  органы
вправе  налагать  арест  не  только в целях  обеспечения  исполнения
налоговых   обязательств  и  уплаты  пеней,  но  и  для  обеспечения
исполнения  решений  о  наложении  административных  взысканий   или
экономических санкций, предусмотренных в Указе.

_______________________________
     * 5 млн х 40 %.
     ** 4  млн (превышение суммы  недоплаты налога  на  недвижимость
над суммой переплаты налога на прибыль) х 300 %.
     
                                                     М.Г.КОРШЕКЕВИЧ,
                                     главный юрисконсульт экспертно-
                                       правового отдела юридического
                                  управления Министерства по налогам
                                        и сборам Республики Беларусь
                                            РЕЦЕНЗЕНТ  И.С. АНДРЕЮК,
                                 заместитель начальника юридического
                                  управления Министерства по налогам
                                        и сборам Республики Беларусь


13.09.2004 г.


Право Беларуси, 2004 г., № 33, с.59