ВЗИМАНИЕ НДС НАЛОГОВЫМИ АГЕНТАМИ
(в вопросах и ответах)
Н.Е.НЕХАЙ,
главный государственный
налоговый инспектор
управления косвенного
налогообложения МНС
С 1 января 2004 г. в соответствии с Законом от 19 декабря 1991
г. «О налоге на добавленную стоимость» (далее - Закон) при
реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты
интеллектуальной собственности на территории Республики Беларусь
иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых
органах Республики Беларусь, обязанность по исчислению, удержанию и
перечислению в бюджет налога за счет средств этих организаций
возлагается на состоящих на учете в налоговых органах Республики
Беларусь организации и индивидуальных предпринимателей,
приобретающих данные товары (работы, услуги), имущественные права на
объекты интеллектуальной собственности (ст. 1-2 Закона).
Введение в нашей республике принципа взимания налога
налоговыми агентами вызвало ряд вопросов как в отношении порядка
исчисления НДС, так и в отношении определения места реализации
объектов. Данные вопросы можно условно объединить в две группы:
вопросы, касающиеся порядка взимания НДС налоговыми агентами
Республики Беларусь, и вопросы о порядке определения налоговой базы
при выполнении работ (оказании услуг) за пределами Республики
Беларусь.
Уплата НДС в бюджет Республики Беларусь
Вопрос:
Возможна ли уплата НДС не за счет средств нерезидента, а за
счет собственных средств налогового агента?
Ответ:
Согласно Закону организации и индивидуальные предприниматели,
приобретающие товары (работы, услуги), имущественные права на
объекты интеллектуальной собственности у нерезидентов Республики
Беларусь, должны исполнять обязанности налоговых агентов.
Таким образом, налоговый агент должен именно удержать у
иностранного резидента сумму налога на добавленную стоимость. При
нарушениях в исполнении обязанностей налогового агента наступает
ответственность в соответствии с подпунктом 1.9 п. 1 Указа
Президента от 22 января 2004 г. № 36 «О дополнительных мерах по
регулированию налоговых отношений», согласно которому невыполнение
или невыполнение в полном объеме налоговым агентом в установленный
срок обязанности по удержанию и (или) перечислению суммы налога,
сбора (пошлины) влечет наложение штрафа на индивидуального
предпринимателя в размере двадцати процентов от суммы, подлежащей
перечислению, но не менее двух базовых величин, на юридическое лицо
- в размере двадцати процентов от суммы, подлежащей перечислению, но
не менее десяти базовых величин.
В соответствии с п. 2 Инструкции о порядке исчисления и уплаты
налога на добавленную стоимость, утвержденной постановлением
Министерства по налогам и сборам от 31 января 2004 г. № 16, с
изменениями и дополнениями от 30 июля 2004 г. № 87 (далее -
Инструкция), положения Инструкции в части порядка вычета суммы
налога, уплаченной при приобретении объектов, применяются также в
отношении суммы налога, удержанной плательщиком за счет средств
иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговых органах
Республики Беларусь.
Следовательно, условием для вычета данной суммы налога также
является ее удержание у иностранного резидента.
Вопрос:
Какие особенности уплаты и вычета сумм налога, удержанных у
иностранных резидентов?
Ответ:
Распространение порядка вычета сумм налога, уплаченных при
приобретении объектов, на суммы налога, удержанные и уплаченные
налоговыми агентами (п. 2 Инструкции), означает, что:
данные суммы должны распределяться плательщиками (налоговыми
агентами) между льготируемыми и облагаемыми оборотами в целях
отнесения их на затраты по производству и (или) реализации объектов;
данные суммы должны распределяться между льготируемыми и
облагаемыми оборотами в целях отнесения их на стоимость основных
средств и нематериальных активов, если эти суммы удержаны у
иностранного резидента при приобретении у него объектов основных
средств или нематериальных активов и уплачены в бюджет Республики
Беларусь;
данные суммы подлежат вычету в пределах налога, исчисленного
по реализации объектов, если эти суммы удержаны у иностранного
резидента при приобретении у него товаров (работ, услуг),
имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности (за
исключением основных средств и нематериальных активов) и уплачены в
бюджет Республики Беларусь;
данные суммы вычитаются в размере 1/12 в каждом налоговом
периоде независимо от суммы налога, исчисленной по реализации
объектов, если эти суммы удержаны у иностранного резидента при
приобретении у него объектов основных средств или нематериальных
активов и уплачены в бюджет Республики Беларусь.
Вместе с тем согласно п. 30 Инструкции суммы налога,
уплаченные плательщиком при приобретении объектов в Российской
Федерации, подлежат вычету только по товарам, происходящим и
ввозимым с территории Российской Федерации. В остальных случаях
сумма налога, предъявленная к оплате продавцом, не состоящим на
учете в налоговых органах Республики Беларусь, относится на
стоимость приобретенных объектов, за исключением сумм налога,
удержанных плательщиками при исполнении обязанностей налоговых
агентов.
Пример.
Резидент Российской Федерации, не состоящий на учете в
налоговых органах Республики Беларусь, реализовал станок,
происходящий с территории Германии, и выполнил его монтаж на
территории Республики Беларусь. Исходя из подпункта 14.1.3 п. 14
Инструкции местом реализации станка и работ по монтажу является
территория Республики Беларусь. Учитывая приведенную выше норму п.
30 Инструкции, предъявленная по станку и по монтажным работам сумма
НДС относится на их стоимость. Удержанные из стоимости станка и
стоимости работ суммы налога подлежат вычету, несмотря на то, что
станок нероссийского происхождения. В данном случае порядок вычета
удержанных сумм налога как по приобретенным объектам, установленный
п.2 Инструкции, не применяется.
Однако уплата удержанного налога в бюджет не подразумевает
подачу в банк отдельного платежного поручения, выписанного на
удержанную сумму налога. В соответствии со ст. 16 Закона вычету
подлежат суммы налога, уплаченные в бюджет Республики Беларусь при
приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты
интеллектуальной собственности на территории Республики Беларусь у
иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговых органах
Республики Беларусь.
Статьей 12 Закона установлено, что сумма налога, подлежащая
уплате плательщиком в бюджет, определяется как разница между общей
суммой налога, исчисленной по итогам налогового периода, и суммами
налоговых вычетов, приходящихся на данный налоговый период.
Уплате налога предшествует наличие обязательств плательщика по
уплате. Исполнение этих обязательств производится совершением факта
уплаты. Суммы налоговых вычетов уменьшают размер обязательств по
уплате НДС, что практически представляет собой исполнение
обязательств по уплате.
Следовательно, в случае, если у белорусской организации,
которая выступает налоговым агентом, имеются значительные суммы
«входного» НДС по текущей деятельности, превышающие исчисленную
сумму налога или равные данной сумме, отражение суммы налога,
удержанной у нерезидента, в разделе I налоговой декларации
фактически является уплатой удержанной суммы налога в бюджет.
Вопрос:
Подлежит ли вычету сумма НДС, удержанная налоговым агентом,
приобретающим объекты за счет средств бюджета?
Ответ:
Как указывалось выше, налоговый агент обязан именно удержать у
иностранного резидента сумму НДС. Таким образом, источником уплаты
данной суммы налога являются средства иностранного резидента. При
этом подпунктом 34.7 п. 34 Инструкции определено, что не подлежат
вычету суммы налога, уплаченные при приобретении (ввозе) объектов за
счет безвозмездно полученных средств бюджета либо создаваемых в
соответствии с законодательством Республики Беларусь фондов, за
исключением фондов, созданных плательщиком. Указанные суммы налога
относятся за счет указанных источников.
Следовательно, суммы налога, удержанные у иностранных
резидентов по объектам, приобретаемым за счет средств бюджета,
вычету не подлежат, а относятся за счет этих средств.
Вопрос:
Какой курс валюты применяется при исчислении суммы НДС,
подлежащей удержанию у иностранного резидента?
Ответ:
В соответствии с подпунктом 8.3 п. 8 Инструкции при
определении налоговой базы оборот плательщика в иностранной валюте
пересчитывается в белорусские рубли по курсу Национального банка
Республики Беларусь на момент фактической реализации объектов или на
дату фактического осуществления расходов в случае, когда расходы
признаются объектом налогообложения.
Подпунктом 13.2 п. 13 Инструкции установлено, что при
реализации объектов на территории Республики Беларусь иностранными
организациями, не состоящими на учете в налоговых органах Республики
Беларусь, моментом их фактической реализации такими организациями
признается день оплаты этих объектов с учетом положений настоящего
подпункта.
Таким образом, Инструкцией однозначно определен момент
реализации для исчисления налога по объектам, приобретенным у
вышеназванных нерезидентов, и соответственно момент пересчета
оборота плательщика из иностранной валюты в белорусские рубли - день
оплаты объектов независимо от факта получения этих объектов.
Учитывая изложенное, исчисленная, удержанная и уплаченная
сумма налога подлежит вычету, также исходя из курса иностранной
валюты на момент оплаты объектов.
Данное положение нашло отражение в изменениях и дополнениях в
Инструкцию.
При этом, как следует из п. 2 Инструкции, вычет налога,
удержанного у нерезидента, производится в порядке, установленном для
сумм налога по приобретенным объектам, т.е. после оплаты и отражения
их стоимости в бухгалтерском учете плательщика.
Пример.
Организация - резидент Российской Федерации оказала
информационные услуги резиденту Республики Беларусь. Акт оказания
услуг подписан 31 марта 2004 г. Оплата услуг произведена 15 апреля
2004 г. по курсу российского рубля на эту дату. В этот же момент
удержана и сумма НДС у резидента Российской Федерации. Удержанная
сумма налога принимается к вычету по курсу российского рубля на 15
апреля 2004 г.
Кроме того, необходимо обратить внимание, что если договор
купли-продажи с иностранным резидентом заключен в одной валюте
(например, в долларах США) с оплатой в другой валюте (в российских
рублях), то при исчислении налоговым агентом НДС по объектам,
приобретенным у вышеназванного нерезидента, пересчет оборота
плательщика из иностранной валюты в белорусские рубли производится
по курсу валюты платежа на день оплаты объектов, т. е. по курсу
российского рубля, установленному Национальным банком Республики
Беларусь.
Вопрос:
Необходимо ли удерживать НДС у частного предпринимателя,
зарегистрированного в Республике Польша, выполнившего ремонтные
работы на территории Республики Беларусь по договору с резидентом
Республики Беларусь?
Ответ:
В соответствии с Законом при реализации товаров (работ,
услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности
на территории Республики Беларусь иностранными организациями, не
состоящими на учете в налоговых органах Республики Беларусь,
обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога
за счет средств этих организаций возлагается на состоящих на учете в
налоговых органах Республики Беларусь организации и индивидуальных
предпринимателей, приобретающих данные товары (работы, услуги),
имущественные права на объекты интеллектуальной собственности.
Таким образом, принцип взимания НДС налоговым агентом
применяется в случае приобретения объектов на территории Республики
Беларусь у иностранных организаций, не состоящих на учете в
налоговых органах Республики Беларусь. При приобретении объектов у
иностранного частного предпринимателя удержание НДС не производится.
При комплектовании строящегося объекта закупка оборудования
производится у нерезидентов Республики Беларусь (в России, Чехии,
Германии, Украине). При этом в договоры на поставку оборудования
может включаться стоимость монтажных работ, а в некоторых случаях на
монтажные работы заключается отдельный договор.
Вопрос:
Необходимо ли удерживать НДС по монтажным работам у
нерезидента в случаях, когда стоимость монтажных работ включена в
договор на поставку оборудования или оплачивается по отдельному
договору?
Ответ:
В соответствии с подпунктом 14.3.2 п. 14 Инструкции местом
реализации работ, услуг признается место фактического выполнения
работ, оказания услуг, если работы, услуги связаны с движимым
имуществом.
Подпунктом 14.1.3 п. 14 Инструкции установлено, что местом
реализации товаров является место монтажа, установки или сборки
товаров, если эти товары не могут быть по техническим,
технологическим или иным подобным причинам доставлены получателю
иначе как в разобранном или несобранном виде, а монтаж, установка
или сборка производятся продавцом этих товаров или от его имени.
Следовательно, при выполнении монтажа оборудования,
поставляемого в разобранном виде, продавцом или иным лицом от имени
продавца, не состоящими на учете в налоговых органах Республики
Беларусь, покупателем исчисляется, удерживается и уплачивается в
бюджет налог на добавленную стоимость не только из стоимости
монтажных работ, но и из стоимости оборудования.
Вместе с тем согласно подпункту 14.5 п. 14 Инструкции местом
реализации объектов не является Республика Беларусь, если при их
ввозе на таможенную территорию Республики Беларусь уплачен НДС.
Учитывая изложенное, если стоимость основного средства и
стоимость монтажа облагаются НДС при таможенном оформлении, местом
реализации этого основного средства, а также работ по монтажу не
является Республика Беларусь, т.е. налог покупателем у продавца не
удерживается.
Таким образом, необходимость удержания налога по монтажным
работам у иностранного резидента зависит не от порядка составления
договора, а от факта уплаты НДС при ввозе оборудования на таможенную
территорию Республики Беларусь.
Вопрос:
По каким критериям определяется вспомогательный характер
реализации объектов по отношению к реализации других основных
объектов при определении места реализации вспомогательных объектов?
Ответ:
Подпунктом 14.4 п. 14 Инструкции установлено, что, если
реализация объектов носит вспомогательный характер по отношению к
реализации других основных объектов, местом такой вспомогательной
реализации признается место реализации основных объектов.
В соответствии с Инструкцией основным объектом является
объект, стоимость которого превышает стоимость вспомогательных
объектов.
При этом реализация вспомогательных объектов должна
производиться по одному контракту с реализацией основного объекта и
иметь непосредственное отношение к реализации основного объекта
(например, реализация товара с одновременным оказанием рекламных
услуг с целью его продажи).
Уплата НДС в бюджет
Вопрос:
Какие документы необходимы для подтверждения правомерности
уменьшения налоговой базы по НДС на сумму налога, удержанную
налоговым агентом иного государства?
Ответ:
В соответствии с п. 11 Инструкции налоговая база по реализации
объектов уменьшается на сумму налога, уплаченную по этим объектам в
бюджет иностранных государств плательщиком, а также покупателем,
выступающим в качестве налогового агента в иностранных государствах.
Для подтверждения уменьшения налоговой базы согласно письму
Министерства по налогам и сборам от 26 мая 2004 г. № 2-1-8/4519 на
момент подачи налоговой декларации по НДС у плательщика необходимо
наличие:
- копии документа, свидетельствующего об исчислении и
удержании налога, представляемого в налоговый орган налоговым
агентом иностранного государства, с отметкой данного органа о
принятии этого документа;
- копии документа с отметкой банка о перечислении удержанной
суммы налога в бюджет иностранного государства.
Представление указанных копий документов в налоговый орган
Республики Беларусь одновременно с налоговой декларацией не
обязательно.
Вопрос:
Что является основанием для невключения в налоговую базу по
НДС оборотов по реализации работ (услуг), выполненных (оказанных) за
рубежом?
Ответ:
Согласно подпункту 6.8 п. 6 Инструкции в оборот по реализации,
признаваемый объектом налогообложения, не включаются обороты по
реализации объектов за пределами Республики Беларусь, в том числе
обороты по реализации объектов, за исключением товаров и
транспортных услуг, за пределами Республики Беларусь организациями
(структурными подразделениями организаций), зарегистрированными в
качестве плательщиков за пределами Республики Беларусь.
Таким образом, во-первых, основанием для невключения в
налоговую базу по НДС оборотов по реализации работ (услуг) в
зарубежном государстве является регистрация в качестве
налогоплательщика в данном государстве.
Во-вторых, факт выполнения работ (оказания услуг) необходимо
подтвердить документально. Подтверждением является наличие у
организации, оказывающей услуги:
- копий расчетов по налогу на добавленную стоимость,
представленных в налоговый орган иностранного государства, с
отметкой об их принятии;
- копий документов с отметкой банка, подтверждающих уплату
налога.
(Согласовано: А.В.НЕДОСТУП,
заместитель начальника
управления косвенного
налогообложения МНС)
27.09.2004 г.
Вестник Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь, 2004 г., № 35, с.34
