Индивидуальный  предприниматель осуществляет  оптовую  торговлю
готовой  древесиной.  По  договору  комиссии  УП  «Б»  (комиссионер)
заключает контракты на экспорт древесины, закупленной индивидуальным
предпринимателем  (комитентом)  у  юридических  и   физических   лиц
Республики Беларусь, в Литву, Эстонию, США.
     В январе-марте 2004 года:
     поступил  аванс  в счет апреля от УП «Б» в марте  2004  года  в
белорусских рублях - 6 740 174 руб.;
     поступили проценты за остатки на валютном счете - 1286 руб.;
     возвращены банком излишне взысканные суммы - 3596 руб.;
     поступило от УП «Б» в иностранной валюте в марте 2004  года  39
200 евро - 105 258 856 руб.;
     поступила курсовая разница от банка - 605 618 руб.;
     комиссионное вознаграждение (3%) в марте 2004 года - 3 469  099
руб.;
     итого - 116 078 629 руб.
     Выручка за январь-март 2004 года - 109 338 455 руб.
     В апреле 2004 года:
     учтена сумма поступившего в марте аванса - 6 740 174 руб.;
     поступило от УП «Б» в белорусских рублях в апреле 2004  года  -
12 950 931 руб.;
     поступили проценты за остатки на валютном счете - 840 руб.;
     комиссия банка (удержана из выручки) - 59 350 руб.;
     поступило  от  УП «Б» в иностранной валюте в апреле  2004  года
2619 евро - 6 808 117 руб.;
     поступила курсовая разница от банка - 52 511 руб.;
     комиссионное вознаграждение (3 %) в апреле 2004 года - 612  296
руб.;
     итого - 27 224 219 руб.
     НДС, уплаченный поставщикам, - 2 928 826 руб.
     
     Вопросы:
     1.  Как определить выручку индивидуального предпринимателя  при
исчислении подоходного налога?
     2.  Является  ли  предприниматель плательщиком НДС  по  нулевой
ставке с 1 апреля 2004 г.?
     3. Как определить налоговую базу по НДС за апрель 2004 года?
     4. Как определить налоговые вычеты по НДС за апрель 2004 года?
     5.  Иногда  покупатели  производят  предоплату.  Необходимо  ли
относить  в доходы (расходы) предпринимателя суммы курсовых  разниц,
образовавшихся  от даты отгрузки товара до даты поступления  оплаты?
(рег. № 0308-04)
     
     Ответы:
     1.  Доход  индивидуального предпринимателя в  целях  исчисления
подоходного  налога  определяется  как  разница  между  выручкой  (в
денежной  и  натуральной  форме) от реализации  продукции  (товаров,
работ,  услуг),  иных  ценностей (включая основные  фонды,  товарно-
материальные   ценности,  нематериальные  активы,  ценные   бумаги),
доходами    от    внереализационных   операций    и    документально
подтвержденными расходами, связанными с извлечением этих доходов.
     Пунктом  34  Инструкции о порядке ведения учета индивидуальными
предпринимателями,  утвержденной Министерством  финансов  и  Главной
государственной  налоговой  инспекцией  при  Кабинете  Министров  10
ноября  1995  г.  №  46/18 (с изменениями и дополнениями)  (далее  -
Инструкция  о  порядке  ведения учета),  установлено,  что  выручкой
индивидуального предпринимателя - комитента при реализации продукции
(товаров,  работ, услуг) по договорам комиссии или консигнации  либо
иным   аналогичным   договорам  является   стоимость   реализованной
комиссионером продукции (товаров, работ, услуг).
     При  определении суммы дохода, подлежащего обложению подоходным
налогом,  суммы,  поступившие  в  качестве  предварительной  оплаты,
включаются  в выручку по мере реализации продукции (товаров,  работ,
услуг), но не позднее 30 дней с даты их поступления.
     В  соответствии  со  ст.  880 Гражданского  кодекса  Республики
Беларусь  по договору комиссии одна сторона (комиссионер)  обязуется
по  поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить
одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.
     По   исполнении   поручения  комиссионер   обязан   представить
комитенту  отчет и передать ему все полученное по договору комиссии,
а  комитент  обязан  принять  от  комиссионера  все  исполненное  по
договору комиссии (ст.ст. 889 и 890 Гражданского кодекса).
     Таким  образом,  в  выручку индивидуального  предпринимателя  -
комитента  при исчислении подоходного налога включается  фактическая
стоимость  реализованного  товара на дату получения  выручки.  Суммы
комиссионного вознаграждения, которые индивидуальный предприниматель
оплачивает  комиссионеру согласно договору  комиссии  и  отражает  в
расходах, связанных с извлечением дохода, не отражаются отдельно,  а
включаются  в  выручку  от реализации товаров (указанные  в  вопросе
поступившие  от  комиссионера суммы и комиссионное вознаграждение  и
должны составлять сумму выручки за реализованные товары).
     Суммы  аванса  (предварительной оплаты)  включаются  в  выручку
индивидуального   предпринимателя  по  мере  реализации   (отгрузки)
товаров,  но  не  позднее  30  дней с  даты  поступления  аванса  (в
приведенном вопросе  поступила предварительная оплата в  марте  2004
года, а отражена в выручке за апрель 2004 года).
     Выручка  в иностранной валюте от реализации продукции,  товаров
(работ,  услуг) и внереализационные доходы, поступившие на  счета  в
белорусских  и  иностранных банках и (или) в кассу  предпринимателя,
отражаются  в  учете в валюте, действующей на территории  Республики
Беларусь, в суммах, определяемых путем пересчета иностранной  валюты
по  курсу  Национального банка, действующему на даты их  поступления
(получения). Суммы предоплаты в иностранной валюте пересчитываются в
белорусские рубли по курсу Национального банка, действующему на дату
включения  предоплаты в выручку в соответствии  с  законодательством
(п. 35 Инструкции о порядке ведения учета).
     Указанные  в  вопросе  положительные разницы,  возникающие  при
изменении  Национальным банком курсов иностранных валют,  доходы  по
банковским  счетам,  вкладам (депозитам), которые  используются  при
осуществлении  предпринимательской  деятельности,  иные  доходы,  не
связанные  с  производством  и  реализацией  продукции,  выполнением
работ,  оказанием  услуг,  относятся к внереализационным  доходам  и
включаются  в  доход,  облагаемый подоходным налогом,   на  дату  их
получения.
     
     2.  Если индивидуальный предприниматель до 1 апреля 2004 г.  не
являлся плательщиком НДС (не было в наличии обстоятельств, указанных
в  пп.  54 и 55 Инструкции о порядке исчисления и  уплаты налога  на
добавленную  стоимость, утвержденной постановлением Министерства  по
налогам  и  сборам от 31 января 2004 г. № 16 (далее - Инструкция  по
НДС)),  то,  поскольку выручка от реализации товаров за  январь-март
2004  года (три последовательных календарных месяца) для определения
критерия  признания предпринимателя плательщиком НДС составила   108
727 955 руб. (из приведенных в вопросе данных поступила в марте 2004
года) - 41 433 евро (курс евро, установленный Национальным банком на
31  марта  2004  г., составил 2624,18 руб.), т.е. превысила  40  000
евро,  с  1 апреля 2004 г. индивидуальный предприниматель признается
плательщиком  НДС в течение 12 последовательных календарных  месяцев
начиная с 1 апреля 2004 г.
     При  этом  при  экспорте  товаров  в  Литву,  Эстонию,  США  по
товарам, отгруженным и оплаченным с 1 апреля 2004 г., в соответствии
с п. 15 Инструкции по НДС применяется нулевая ставка НДС.
     Налогообложение  оборотов по реализации  объектов  по  ставкам,
указанным в п. 15 Инструкции по НДС, в том числе по нулевой  ставке,
производится  только при условии наличия раздельного учета  оборотов
по  реализации  таких  объектов. В случае  отсутствия  такого  учета
налогообложение  оборотов по реализации производится  по  ставке  18
процентов,  за исключением исчисления налога по расчетной  ставке  в
порядке, установленном Инструкцией по НДС.
     Если  товары  реализуются  индивидуальным  предпринимателем  по
нулевой  ставке, то в этом случае ему следует обеспечить  раздельный
учет операций до признания его плательщиком НДС  (1 апреля 2004  г.)
и после указанной даты.
     3.  При  отгрузке  товара  с 1 апреля  2004  г.  индивидуальный
предприниматель, являющийся плательщиком НДС, обязан в  соответствии
с п. 59 Инструкции по НДС:
     -  исчислять  НДС и предъявлять суммы НДС покупателям  объектов
(товаров).  При экспорте товаров в Литву, Эстонию, США  в  накладных
указывается  ставка  НДС  «ноль (0) процентов».  Применение  нулевой
ставки  означает полное освобождение от НДС оборотов  по  реализации
товаров  путем вычета (зачета, возмещения) сумм НДС, уплаченных  при
приобретении  товаров,  использованных  для  производства  и   (или)
реализации товаров, облагаемых налогом по нулевой ставке, если  иное
не предусмотрено законодательством;
     -  вести  книгу  покупок  по  форме  согласно  приложению  2  к
Инструкции по НДС;
     -  представлять  налоговые декларации (расчеты)  по  налогу  на
добавленную стоимость в налоговый орган независимо от того,  имеются
ли  у  него  обязательства по уплате НДС за  эти  налоговые  периоды
(каждый календарный месяц);
     - уплачивать суммы налога в бюджет;
     -  выполнять  другие обязанности, предусмотренные   Инструкцией
по НДС для плательщиков НДС.
     При  реализации товаров объектом обложения НДС являются обороты
по  реализации  всех товаров, как собственного производства,  так  и
приобретенных на стороне.
     В  налоговую  декларацию  (расчет)  по  налогу  на  добавленную
стоимость  за текущий налоговый период подлежит включению  налоговая
база  (с  учетом  п.  12  Инструкции по НДС), определенная  на  дату
фактической  реализации  объектов, приходящейся  на  этот  налоговый
период.
     При  определении  налоговой базы оборот от реализации  объектов
определяется исходя из всех поступлений плательщика, полученных им в
денежной, натуральной и иных формах.
     При   определении   налоговой   базы   оборот   плательщика   в
иностранной  валюте  пересчитывается в белорусские  рубли  по  курсу
Национального банка на момент фактической реализации объектов или на
дату  фактического  осуществления расходов в случае,  когда  расходы
признаются объектом обложения НДС.
     В  соответствии с подпунктом 13.1 п. 13 Инструкции  по  НДС  (с
учетом  п.  60  данной  Инструкции)  момент  фактической  реализации
объектов    для    исчисления   НДС   определяется    индивидуальным
предпринимателем  как  приходящийся  на  налоговый  период   (каждый
календарный  месяц) день зачисления денежных средств  от  покупателя
(заказчика)  на счет плательщика, а в случае реализации за  наличные
денежные  средства - день поступления указанных денежных  средств  в
кассу  плательщика, но не позднее 60 дней со дня  отгрузки  объектов
покупателю.
     Справочно.  Изменениями и дополнениями, внесенными в Инструкцию
по  НДС  постановлением Министерства по налогам и сборам от 30  июля
2004  г.  №  87  (вступившим в силу с 01.09.2004),  определено,  что
моментом  отгрузки  объектов их собственником,  правообладателем  на
основе  договоров  поручения, комиссии  или  консигнации  либо  иных
аналогичных    договоров   признается   день    отгрузки    объектов
комиссионером, поверенным покупателю.
     Согласно  п. 60 Инструкции по НДС в случае, если в  периоде,  в
котором индивидуальные предприниматели признаются плательщиками НДС,
поступают   суммы   выручки  без  выделения  налога   по   объектам,
отгруженным до начала налогового периода, с которого они  признаются
плательщиками НДС, применяются положения п. 85  Инструкции по НДС.
     Таким   образом,   если  в  апреле  2004  года  индивидуальному
предпринимателю поступила оплата за товар, отгруженный до  1  апреля
2004 г. без выделения налога (с соответствующей надписью «Без НДС»),
поскольку  он не являлся плательщиком НДС до указанной даты,  данная
выручка  в соответствии с п. 85  Инструкции по НДС обложению налогом
(в  том  числе  по  нулевой ставке) не подлежит и  соответственно  в
налоговой  декларации  (расчете) по налогу на добавленную  стоимость
за апрель не отражается.
     Суммы    выручки,    поступившие   на   счет    индивидуального
предпринимателя  в  апреле  2004  года  за  товары  (без   отделения
комиссионного  вознаграждения),  отгруженные  с  выделением  нулевой
ставки  НДС  покупателям объектов, включаются в налоговую декларацию
(расчет) по налогу на добавленную стоимость за апрель 2004 года  (по
строке 7 налоговой декларации).
     Приведенными   положениями   следует   руководствоваться    при
определении налоговой базы за апрель 2004 года (из вопроса не видно,
какие суммы («Без НДС» или с нулевой ставкой НДС) поступали в апреле
на счет индивидуального предпринимателя).
     
     Справочно.  Изменениями и дополнениями, внесенными в Инструкцию
по  НДС  постановлением Министерства по налогам и сборам от 30  июля
2004  г.  № 87, определено, что днем зачисления денежных средств  на
счет комитента от реализации объектов на основе договоров поручения,
комиссии  или консигнации либо иных аналогичных договоров признается
день  зачисления денежных средств на счет комиссионера (поверенного)
или на счет комитента (доверителя).
     Кроме   того,  при  определении  налоговой  базы  по   НДС   не
учитываются   полученные  плательщиком  средства,  не  связанные   с
расчетами по оплате товаров (проценты за остатки на валютном счете и
т.п.).
     
     4.  Порядок  определения  налоговых вычетов  плательщиками  НДС
приведен в главе 8 Инструкции по НДС.
     В   частности,  в  соответствии  с  п.  41  Инструкции  по  НДС
индивидуальный предприниматель, являющийся плательщиком  НДС,  вычет
сумм  НДС,  уплаченных  при  приобретении  или  ввозе  объектов   на
таможенную  территорию  Республики  Беларусь,  производит  в  полном
объеме по объектам, при реализации которых применяется ставка налога
в  размере ноль (0) процентов, в случае поступления выручки на счета
плательщика   в   банках   Республики   Беларусь.   Наличие   оплаты
подтверждается представляемым в налоговый орган по месту  постановки
на  учет  реестром  документов  с  указанием  следующих  реквизитов:
наименования,  номера,  даты, суммы оборота, по  которому  поступила
оплата.
     Определение  сумм  НДС,  приходящихся  на  объекты,   налоговые
вычеты  по  которым осуществляются в полном объеме, производится  по
данным раздельного учета либо удельного веса.  Применение одного  из
двух   методов   распределения   налоговых   вычетов   в   отношении
определенных  плательщиком  сумм  НДС  производится  как  минимум  в
течение  одного  календарного года. Как было  ранее  отмечено,  если
товары реализуются индивидуальным предпринимателем только по нулевой
ставке,  то  в  этом случае ему следует обеспечить  раздельный  учет
операций, производимых до признания его плательщиком НДС  (1  апреля
2004 г.) и после указанной даты.
     Вывоз  товаров за пределы Республики Беларусь подтверждается  в
порядке,  установленном  постановлением Министерства  по  налогам  и
сборам  от  23  февраля  2004  г.  №  32  «О  порядке  подтверждения
плательщиком  налога  на  добавленную стоимость  вывоза  товаров  за
пределы Республики Беларусь» (в редакции от 22 апреля 2004 г. № 55).
     Порядок   отражения   сумм  налоговых   вычетов   в   налоговой
декларации  (расчете) по налогу на добавленную стоимость приведен  в
Правилах  заполнения  налоговой декларации (расчета)  по  налогу  на
добавленную  стоимость, утвержденных постановлением Министерства  по
налогам и сборам от 31 января 2004 г. № 17.
     Следует  также обратить внимание, что в соответствии  с  п.  60
Инструкции   по  НДС  индивидуальные  предприниматели,  признаваемые
плательщиками  НДС, имеют право из остатков товаров (за  исключением
основных  средств), имеющихся на 1-е число месяца,  с  которого  они
признаются  плательщиками НДС (если до этой даты они не признавались
таковыми), самостоятельно выделить по данным инвентаризации  товаров
для  вычета  суммы  НДС, уплаченные при приобретении   (ввозе)  этих
товаров. Суммы налога, принятые к вычету, не относятся на увеличение
стоимости товаров.
     Таким  образом,  индивидуальный  предприниматель,  признаваемый
плательщиком НДС с 1 апреля 2004 г., вправе по данным инвентаризации
на 1 апреля выделить соответствующие (выделенные в первичных учетных
документах  установленной формы при отгрузке  поставщиками  товаров)
суммы  НДС,  уплаченного при приобретении товаров,  и  отразить  эти
суммы  в  книге  покупок  (обязательным условием  внесения  в  книгу
покупок  является наличие оплаты поставщикам сумм за товары,  в  том
числе НДС).
     Кроме  того, суммы НДС, уплаченные поставщикам при приобретении
товаров  в апреле 2004 года (в вопросе - 2 928 826 руб.), отражаются
в книге покупок с учетом положений пп. 30-32 Инструкции по НДС.
     Согласно  п.  36 Инструкции по НДС сумма налоговых  вычетов  по
нулевой ставке уменьшается на расчетную величину, равную 4 процентам
оборота  по  реализации  объектов,  облагаемых  налогом  по  нулевой
ставке.   Исчисление  расчетной  величины  производится  нарастающим
итогом  с  начала года (в данном случае с 1 апреля 2004  г.).  Сумма
уменьшения налоговых вычетов учитывается в составе внереализационных
расходов.
     5.  При  определении  дохода, облагаемого  подоходным  налогом,
выручка    в   иностранной   валюте   от   реализации   товаров    и
внереализационные  доходы, поступившие  на  счета  в  белорусских  и
иностранных  банках  и (или) в кассу предпринимателя,  отражаются  в
учете  в  белорусских рублях в суммах, определяемых путем  пересчета
иностранной  валюты  по курсу Национального банка,  действующему  на
даты  их  поступления (получения), независимо от того, когда  товары
были  отгружены покупателю. Суммы предоплаты (аванса) в  иностранной
валюте  пересчитываются в белорусские рубли по  курсу  Национального
банка,  действующему  на  дату  включения  предоплаты  в  выручку  в
соответствии с законодательством (п. 35 Инструкции о порядке ведения
учета) также независимо от даты последующей отгрузки товаров.
     Кроме   того,   к  внереализационным  доходам,   в   частности,
относятся   положительные   разницы,   возникающие   при   изменении
Национальным  банком курсов иностранных валют (п.  39  Инструкции  о
порядке  ведения учета) (к примеру, при переоценке денежных  средств
на валютных счетах  индивидуального предпринимателя).
     Состав  внереализационных расходов, учитываемых при  исчислении
подоходного  налога,  определен п. 9 Положения о  составе  расходов,
связанных с извлечением доходов от предпринимательской деятельности,
осуществляемой  индивидуальными  предпринимателями,  и  порядке   их
исключения   из  выручки,  утвержденного  приказом  Государственного
налогового комитета, Министерства экономики, Министерства  финансов,
Министерства  статистики и анализа, Министерства предпринимательства
и   инвестиций  и  Министерства  культуры  от  26  июля  1999  г.  №
177/70/197/170/100/264  (с изменениями и  дополнениями).  К  ним,  в
частности,   относятся   отрицательные  разницы,   возникающие   при
изменении   Национальным  банком  курсов   иностранных   валют   при
переоценке  денежных средств на валютных счетах в  банках  и  кассах
индивидуальных  предпринимателей,  расходы,  связанные  с   продажей
иностранной валюты, в сумме разницы между курсом Национального банка
на момент продажи и курсом продажи.
     При  определении налоговой базы при исчислении НДС  применяются
положения Инструкции по НДС. Так, в налоговую декларацию (расчет) по
налогу на добавленную стоимость за текущий налоговый период подлежит
включению  налоговая  база  (с учетом  п.  12  Инструкции  по  НДС),
определенная  на дату фактической реализации объектов,  приходящейся
на этот налоговый период (п. 73 Инструкции по НДС).
     При   определении   налоговой   базы   оборот   плательщика   в
иностранной  валюте  пересчитывается в белорусские  рубли  по  курсу
Национального банка на момент фактической реализации объектов или на
дату  фактического  осуществления расходов в случае,  когда  расходы
признаются объектом обложения НДС.
     При  поступлении оплаты по договорам, обязательства по  которым
выражены  в  иностранной  валюте, разница,  возникающая  в  связи  с
изменением  курсов  иностранных валют, устанавливаемых  Национальным
банком,  от момента реализации до момента поступления оплаты налогом
не облагается (подпункт 13.1 п. 13 Инструкции по НДС).
     
                                                        Т.С.ШАМКУТЬ,
                                   главный государственный налоговый
                                    инспектор отдела налогообложения
                                     индивидуальных предпринимателей
                                                                 МНС
                                         (Согласовано: Т.Г.ПЕТРЕНКО,
                                   заместитель начальника управления
                                    налогообложения физических лиц -
                                    начальник отдела налогообложения
                                     индивидуальных предпринимателей
                                                                МНС)


06.12.2004 г.


Налоговый курьер предпринимателя, 2004 г., № 45, с.42