Бухгалтерский учет операций при приобретении комиссионером ТМЦ для комитента и содействии в оказании услуг
БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ ПРИ ПРИОБРЕТЕНИИ
КОМИССИОНЕРОМ ТМЦ ДЛЯ КОМИТЕНТА И СОДЕЙСТВИИ
В ОКАЗАНИИ УСЛУГ
Т.В.КУХАЛЬСКАЯ,
директор по аудиту
ООО «АудитИнком»
УЧЕТ У КОМИССИОНЕРА
Приобретение ТМЦ
В соответствии с Гражданским кодексом Республики Беларусь
(далее - ГК) комиссионер может оказывать услуги, связанные не только
с реализацией товарно-материальных ценностей, работ (услуг), но и с
их приобретением. Договоры комиссии могут носить смешанный характер:
приобретение товарно-материальных ценностей и их последующая
реализация либо реализация, а затем приобретение.
В тех случаях, когда договор заключается на приобретение
товарно-материальных ценностей, в бухгалтерском учете комиссионера
производятся записи, приведенные в табл. 1.
Таблица 1
-----T-------------------T-----------------------T------------------¬
¦ № ¦Содержание хозяйс- ¦Корреспонденция счетов ¦ ¦
¦п/п ¦ твенной операции +-----------T-----------+Первичный документ¦
¦ ¦ ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ ¦
+----+-------------------+-----------+-----------+------------------+
¦ 1 ¦Получены денежные¦ 51 (52) ¦76, субсчет¦Платежное поруче-¦
¦ ¦средства на испол-¦ ¦"Комитент" ¦ние, договор ¦
¦ ¦нение поручения по¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦приобретению товар-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦но-материальных ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ценностей ¦ ¦ ¦ ¦
+----+-------------------+-----------+-----------+------------------+
¦ 2 ¦Перечислены денеж-¦ 60 ¦ 51 (52) ¦Платежное поруче-¦
¦ ¦ные средства про-¦ ¦ ¦ние, договор ¦
¦ ¦давцу на приобрете-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ние товарно-матери-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦альных ценностей ¦ ¦ ¦ ¦
+----+-------------------+-----------+-----------+------------------+
¦ 3 ¦Получены товарно-¦76, субсчет¦ 60 ¦Накладная, акт¦
¦ ¦материальные ценно-¦"Комитент" ¦ ¦приемки-передачи, ¦
¦ ¦сти ¦ ¦ ¦грузовые таможен-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ные декларации ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦Одновременно ¦ 004 ¦ - ¦Накладная, акт¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦приемки-передачи, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦грузовые таможен-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ные декларации ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----+-------------------+-----------+-----------+------------------+
¦ 4 ¦Отражены расходы,¦76, субсчет¦ 60, 76, ¦Акты выполненных¦
¦ ¦связанные с испол-¦"Комитент" ¦ 51, 52 ¦работ, грузовые¦
¦ ¦нением поручения ¦ ¦ ¦таможенные декла-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦рации, платежные¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦документы, счет-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦фактура по НДС ¦
+----+-------------------+-----------+-----------+------------------+
¦ 5 ¦Переданы товарно-¦ - ¦ 004 ¦Накладная, акт¦
¦ ¦материальные ценно-¦ ¦ ¦приемки- передачи ¦
¦ ¦сти комитенту ¦ ¦ ¦ ¦
+----+-------------------+-----------+-----------+------------------+
¦ 6 ¦Отражается комисси-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦онное вознагражде-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ние, полученное по-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦средством: ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦поступления денеж-¦ 51 (52) ¦76, субсчет¦Платежное поруче-¦
¦ ¦ных средств на счет¦ ¦"Комитент" ¦ние, договор, акт,¦
¦ ¦комиссионера ¦ ¦ ¦счет-фактура по¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦НДС, отчет ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦удержания из суммы¦76, субсчет¦ 90 (62) ¦Договор, акт,¦
¦ ¦средств, поступив-¦"Комитент" ¦ ¦счет-фактура по¦
¦ ¦ших на счет ранее ¦ ¦ ¦НДС, отчет ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----+-------------------+-----------+-----------+------------------+
¦ 7 ¦Формирование выруч-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ки: ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦по мере оказания¦ 62, 76, ¦ 90 ¦Договор, акт,¦
¦ ¦услуг ¦ субсчет ¦ ¦счет-фактура по¦
¦ ¦ ¦"Комитент" ¦ ¦НДС, отчет ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦по мере поступления¦76, субсчет¦ 90 ¦Платежное поруче-¦
¦ ¦оплаты за оказанную¦"Комитент" ¦ ¦ние, договор, акт,¦
¦ ¦услугу ¦ (51, 52) ¦ ¦счет- фактура по¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦НДС, отчет ¦
L----+-------------------+-----------+-----------+-------------------
Вещи, приобретенные комиссионером за счет комитента, являются
собственностью последнего (ст. 886 ГК). Следовательно, поступившие
товарно-материальные ценности учитываются не на балансе
комиссионера, а на забалансовом счете 004 «Товары, принятые на
комиссию».
Согласно п. 30 Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога
на добавленную стоимость, утвержденной постановлением Министерства
по налогам и сборам от 31 января 2004 г. № 16 (с изменениями и
дополнениями) (далее - Инструкция), плательщик имеет право уменьшить
общую сумму налога по реализации объектов на установленные налоговые
вычеты.
Вычету подлежат суммы налога:
- предъявленные продавцами плательщику при приобретении им
объектов;
- уплаченные плательщиком при ввозе объектов на таможенную
территорию Республики Беларусь;
- уплаченные в бюджет Республики Беларусь при приобретении
объектов на территории Республики Беларусь у иностранных
организаций, не состоящих на учете в налоговых органах Республики
Беларусь.
Так как комиссионер не является собственником товарно-
материальных ценностей, налог на добавленную стоимость, уплаченный
при их приобретении, вычету не подлежит. В соответствии с п.31
Инструкции при приобретении объектов комиссионером (поверенным) по
поручению комитента (доверителя) выделенные продавцом суммы налога
подлежат вычету комитентом (доверителем) на дату осуществления
расчета комиссионером (поверенным) с продавцом объектов.
Таким образом, налог на добавленную стоимость в учете
комиссионера не отражается, а как составляющая стоимости товарно-
материальных ценностей учитывается на забалансовом счете.
Статьей 891 ГК определено, что помимо уплаты комиссионного
вознаграждения комитент обязан возместить комиссионеру
израсходованные суммы на исполнение поручения. В зависимости от
договоренности сторон такими расходами могут быть транспортные
расходы, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей,
таможенные платежи и налог на добавленную стоимость, уплаченные при
ввозе импортных товарно-материальных ценностей, расходы на хранение,
если это предусмотрено законодательством или договором, иные
расходы. Стоимость произведенных расходов, связанных с исполнением
поручения и возмещаемых комитентом, отражается по дебету субсчета
«Комитент» счета 76 в корреспонденции с кредитом счетов 60, 76,51 и
др. Возмещаемые расходы и вознаграждение комиссионера могут быть
оплачены комитентом путем перечисления денежных средств либо
удержания из средств, принадлежащих комитенту, на основании ст. 340
ГК.
Пунктом 2 Инструкции определено, что понятие «объекты»
включает в себя товары, работы, услуги, имущественные права на
объекты интеллектуальной собственности, основные средства, если иное
не установлено данной Инструкцией. Следовательно, суммы налога на
добавленную стоимость по возмещаемым комиссионеру комитентом
расходам подлежат вычету у последнего. В бухгалтерском учете
комиссионера стоимость расходов формируется с учетом налога на
добавленную стоимость, уплаченного при их осуществлении. В
соответствии с подпунктом 6.2 п.6 Инструкции суммы расходов
комиссионера (поверенного) по приобретению объектов, подлежащие
возмещению комитентом (доверителем), не покрываемые вознаграждением
комиссионера (поверенного), не включаются в оборот по реализации,
признаваемый объектом налогообложения.
Статьей 889 ГК установлена обязанность комиссионера
представлять отчет комитенту и передавать ему все полученное по
договору комиссии. Согласно ст. 9 Закона от 18 октября 1994 г. «О
бухгалтерском учете и отчетности» (в редакции от 25 июня 2001 г.)
факт совершения хозяйственной операции подтверждается первичным
учетным документом, имеющим юридическую силу, который составляется
ответственным исполнителем совместно с другими участниками операции.
Первичные учетные документы принимаются к учету, если они
составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм
первичной учетной документации. Первичные учетные документы, форма
которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие
обязательные реквизиты:
наименование, номер документа, дату и место его составления;
содержание и основание совершения хозяйственной операции, ее
измерение и оценку в натуральных, количественных и денежных
показателях;
должности лиц, ответственных за совершение хозяйственной
операции и правильность ее оформления, их фамилии, инициалы и личные
подписи.
В зависимости от характера хозяйственных операций и системы
обработки данных в первичные учетные документы могут включаться
дополнительные реквизиты.
Первичный учетный документ должен быть составлен в момент
совершения операции, а если это не представляется возможным, -
непосредственно после ее совершения.
Следовательно, факт передачи товарно-материальных ценностей
оформляется товарно-транспортной или товарной накладной в
зависимости от способа и условий их перемещения. Перечень расходов,
связанных с исполнением поручения и подлежащих возмещению
комитентом, указывается в отчете. Кроме того, к отчету целесообразно
прилагать копии первичных документов, подтверждающих произведенные
комиссионером расходы. Комиссионное вознаграждение за выполненное
поручение указывается в акте приемки-передачи выполненных работ.
Суммы налога на добавленную стоимость по возмещаемым расходам и
комиссионному вознаграждению указываются в счете-фактуре по налогу
на добавленную стоимость.
Реализация приобретенных для комитента ТМЦ
При наличии в договоре условия о последующей реализации
товарно-материальных ценностей, приобретенных для комитента, в
бухгалтерском учете комиссионера производятся записи, приведенные в
табл.2.
Таблица 2
-----T-------------------T-----------------------T------------------¬
¦ № ¦Содержание хозяйс- ¦Корреспонденция счетов ¦ ¦
¦п/п ¦ твенной операции +-----------T-----------+Первичный документ¦
¦ ¦ ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ ¦
+----+-------------------+-----------+-----------+------------------+
¦ 1 ¦Отгружены покупате-¦ - ¦ 004 ¦Накладная, акт¦
¦ ¦лю принадлежащие¦ ¦ ¦приемки- передачи,¦
¦ ¦комитенту товарно-¦ ¦ ¦договор с покупа-¦
¦ ¦материальные ценно-¦ ¦ ¦телем ¦
¦ ¦сти по стоимости,¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦числящейся на заба-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦лансовом счете ¦ ¦ ¦ ¦
+----+-------------------+-----------+-----------+------------------+
¦ 2 ¦Отражена отпускная¦62, субсчет¦76, субсчет¦Накладная, акт¦
¦ ¦стоимость отгружен-¦ "Покупа- ¦"Комитент" ¦приемки- передачи,¦
¦ ¦ных товарно-матери-¦ тель" ¦ ¦договор с покупа-¦
¦ ¦альных ценностей по¦ ¦ ¦телем ¦
¦ ¦договорной стоимос-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ти ¦ ¦ ¦ ¦
+----+-------------------+-----------+-----------+------------------+
¦ 3 ¦Получены денежные¦ 51 (52) ¦62, субсчет¦Платежное поруче-¦
¦ ¦средства за реали-¦ ¦ "Покупа- ¦ние ¦
¦ ¦зованные товарно-¦ ¦ тель" ¦ ¦
¦ ¦материальные ценно-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦сти, принадлежащие¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦комитенту ¦ ¦ ¦ ¦
+----+-------------------+-----------+-----------+------------------+
¦ 4 ¦Отражены расходы,¦76, субсчет¦ 60, 76, ¦Акты выполненных¦
¦ ¦связанные с испол-¦"Комитент" ¦ 51, 52 ¦работ, платежные¦
¦ ¦нением поручения по¦ ¦ ¦документы, счета-¦
¦ ¦реализации товарно-¦ ¦ ¦фактуры по НДС ¦
¦ ¦материальных ценно-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦стей ¦ ¦ ¦ ¦
+----+-------------------+-----------+-----------+------------------+
¦ 5 ¦Перечислены коми-¦76, субсчет¦ 51, 52 ¦Платежное поруче-¦
¦ ¦тенту денежные¦"Комитент" ¦ ¦ние ¦
¦ ¦средства за реали-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦зованные товарно-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦материальные ценно-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦сти ¦ ¦ ¦ ¦
+----+-------------------+-----------+-----------+------------------+
¦ 6 ¦Отражается комисси-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦онное вознагражде-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ние, полученное по-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦средством: ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦поступления денеж-¦ 51 (52) ¦76, субсчет¦Платежное поруче-¦
¦ ¦ных средств на счет¦ ¦"Комитент" ¦ние, договор, акт,¦
¦ ¦комиссионера ¦ ¦ ¦счет- фактура по¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦НДС, отчет ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦удержания из суммы¦76, субсчет¦ 90 (62) ¦Договор, акт,¦
¦ ¦средств, поступив-¦"Комитент" ¦ ¦счет-фактура по¦
¦ ¦ших на счет ранее ¦ ¦ ¦НДС, отчет ¦
+----+-------------------+-----------+-----------+------------------+
¦ 7 ¦Формирование выруч-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ки: ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦по мере оказания¦ 62 ¦ 90 ¦Договор, акт,¦
¦ ¦услуг ¦ ¦ ¦счет-фактура по¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦НДС, отчет ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦по мере поступления¦76, субсчет¦ 90 ¦Платежное поруче-¦
¦ ¦оплаты за оказанную¦"Комитент" ¦ ¦ние, договор, акт,¦
¦ ¦услугу ¦ (51, 52) ¦ ¦счет- фактура по¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦НДС, отчет ¦
L----+-------------------+-----------+-----------+-------------------
УЧЕТ У КОМИТЕНТА
Приобретение имущества через комиссионера
В соответствии со ст. 11 Закона «О бухгалтерском учете и
отчетности» для отражения имущества и обязательств в бухгалтерском
учете организация производит их оценку в денежном выражении.
Оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется
путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку.
В состав фактически произведенных расходов на покупку
имущества включаются стоимость самого объекта имущества, таможенные
пошлины, иные платежи, а также затраты на заготовку и доставку
имущества, в том числе осуществляемые другими организациями.
Следовательно, комитент документально подтвержденные расходы,
связанные с приобретением имущества, учитывает в его стоимости. В
зависимости от того, какое приобреталось имущество (внеоборотные,
оборотные, нематериальные активы), стоимость расходов, связанных с
приобретением, и вознаграждение комиссионера следует учитывать по
дебету соответствующих счетов: 07 «Оборудование к установке», 08
«Вложения во внеоборотные активы» , 41 «Товары», 10 «Материалы» и
др. Расходы, не подлежащие отнесению на стоимость товарно-
материальных ценностей, подлежат учету по дебету счетов затрат,
внереализационных расходов в зависимости от вида затрат. Суммы
налога на добавленную стоимость, уплаченные комиссионером при
исполнении поручения на приобретение товарно-материальных ценностей,
расходов, связанных с их приобретением, у комитента подлежат
отражению по дебету счета 18 с последующим вычетом согласно
требованиям законодательства.
В бухгалтерском учете комитента хозяйственные операции,
связанные с приобретением имущества через комиссионера, отражаются в
порядке, приведенном в табл. 3.
Таблица 3
-----T---------------------T--------------------T-------------------¬
¦ № ¦ Содержание хозяйс- ¦ Корреспонденция ¦Первичный документ ¦
¦п/п ¦ твенной операции ¦ счетов ¦ ¦
¦ ¦ +----------T---------+ ¦
¦ ¦ ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ ¦
+----+---------------------+----------+---------+-------------------+
¦ 1 ¦Перечислены денежные¦76, субс- ¦ 51 (52) ¦Платежное поруче-¦
¦ ¦средства на исполне-¦ чет "Ко- ¦ ¦ние, договор ¦
¦ ¦ние поручения по при-¦миссионер"¦ ¦ ¦
¦ ¦обретению товарно-ма-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦териальных ценностей ¦ ¦ ¦ ¦
+----+---------------------+----------+---------+-------------------+
¦ 2 ¦Получены товарно-ма-¦ 07, 08, ¦ 76, ¦Накладная, акт при-¦
¦ ¦териальные ценности с¦ 10, 41 и ¦ субсчет ¦емки-передачи, от-¦
¦ ¦отражением их стоимо-¦ др. ¦"Комисси-¦чет ¦
¦ ¦сти на балансовых¦ ¦ онер" ¦ ¦
¦ ¦счетах ¦ ¦ ¦ ¦
+----+---------------------+----------+---------+-------------------+
¦ 3 ¦Отражены расходы,¦ 07, 08, ¦ 76, ¦Отчет комиссионера¦
¦ ¦возмещенные комисси-¦ 10, 41, ¦ субсчет ¦с приложенными ко-¦
¦ ¦онеру за исполнение¦20, 26, 44¦"Комисси-¦пиями документов,¦
¦ ¦поручения ¦ и др. ¦ онер" ¦подтверждающих про-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦изведенные расходы ¦
+----+---------------------+----------+---------+-------------------+
¦ 4 ¦Отражается комиссион-¦ 07, 08, ¦ 76, ¦Акт выполненных ра-¦
¦ ¦ное вознаграждение ¦ 10, 41 и ¦ субсчет ¦бот ¦
¦ ¦ ¦ др. ¦"Комисси-¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ онер" ¦ ¦
+----+---------------------+----------+---------+-------------------+
¦ 5 ¦Отражается НДС, упла-¦ 18, 08, ¦ 76, ¦Отчет комиссионера¦
¦ ¦ченный комиссионером¦10, 41, 04¦ субсчет ¦с приложенными ко-¦
¦ ¦при выполнении пору-¦ ¦"Комисси-¦пиями документов,¦
¦ ¦чения, в составе на-¦ ¦ онер" ¦подтверждающих про-¦
¦ ¦логовых вычетов либо¦ ¦ ¦изведенные расходы¦
¦ ¦в стоимости имущества¦ ¦ ¦и суммы НДС, упла-¦
¦ ¦в соответствии с тре-¦ ¦ ¦ченные при их при-¦
¦ ¦бованиями законодате-¦ ¦ ¦обретении, счет-¦
¦ ¦льства ¦ ¦ ¦фактура по НДС ¦
+----+---------------------+----------+---------+-------------------+
¦ 6 ¦Зачет НДС с учетом¦ 68 ¦ 18 ¦Книга покупок ¦
¦ ¦требований законода-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦тельства ¦ ¦ ¦ ¦
L----+---------------------+----------+---------+--------------------
Реализация имущества через комиссионера
Отражение в бухгалтерском учете комитента операций, связанных
с реализацией комиссионером товарно-материальных ценностей (товара),
зависит от способа формирования выручки (по отгрузке или по оплате).
Датой реализации является:
- дата отгрузки товара покупателю при формировании выручки по
отгрузке;
- дата зачисления денежных средств на счет комиссионера или
комитента от покупателя при формировании выручки по оплате.
В соответствии с Инструкцией по применению Типового плана
счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением
Министерства финансов от 30 мая 2003 г. № 89, на счете 45 «Товары
отгруженные» отражается движение отгруженных товаров, продукции,
выполненных работ, услуг, в том числе стоимость готовых изделий,
переданных другим организациям на комиссионных началах.
Согласно подпункту 2.2.22 Основных положений по составу
затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг),
утвержденных Министерством экономики 26 января 1998 г. № 19-12/397,
Министерством финансов 30 января 1998 г. № 3, Министерством
статистики и анализа 30 января 1998 г. № 01-21/8 и Министерством
труда 30 января 1998 г. № 03-02-07/300 (с изменениями и
дополнениями) (далее - Основные положения), в затраты, связанные со
сбытом (реализацией) продукции (работ, услуг) включается оплата в
соответствии с заключенными договорами комиссии и поручения
вознаграждения. Для учета расходов, связанных с реализацией
продукции, товаров, работ и услуг, предназначен счет 44 «Расходы на
реализацию».
Таким образом, стоимость отгруженных товаров учитывается на
счете 45, расходы, связанные с реализацией, - на счете 44.
Принятые на учет по счету 45 «Товары отгруженные» суммы
списываются по дебету счета 90 «Реализация» и кредиту счета 45
«Товары отгруженные» при поступлении извещения комиссионера о
продаже переданных ему изделий.
Так как своевременность формирования выручки у комитента
зависит от информации, предоставляемой комиссионером, соглашением
сторон следует установить оптимальные сроки представления отчета с
целью своевременного отражения в учете финансовых результатов.
Корреспонденция счетов приведена в табл. 4.
Таблица 4
-----T--------------------T-------------------T---------------------¬
¦ № ¦ Содержание хозяйс- ¦ Корреспонденция ¦ Первичный документ ¦
¦п/п ¦ твенной операции ¦ счетов ¦ ¦
¦ ¦ +---------T---------+ ¦
¦ ¦ ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ ¦
+----+--------------------+---------+---------+---------------------+
¦ 1 ¦Перечислены денежные¦ 76, ¦ 51 (52) ¦Платежное поручение,¦
¦ ¦средства на исполне-¦ субсчет ¦ ¦договор ¦
¦ ¦ние поручения по¦"Комисси-¦ ¦ ¦
¦ ¦приобретению товар-¦ онер" ¦ ¦ ¦
¦ ¦но-материальных цен-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ностей ¦ ¦ ¦ ¦
+----+--------------------+---------+---------+---------------------+
¦ 2 ¦Отражена стоимость¦ 41 ¦ 76, ¦Отчет ¦
¦ ¦товарно-материальных¦ ¦ субсчет ¦ ¦
¦ ¦ценностей (товара),¦ ¦"Комисси-¦ ¦
¦ ¦приобретенных комис-¦ ¦ онер" ¦ ¦
¦ ¦сионером ¦ ¦ ¦ ¦
+----+--------------------+---------+---------+---------------------+
¦ 3 ¦Отражены расходы,¦ 41, 20, ¦ 76, ¦Отчет комиссионера с¦
¦ ¦возмещенные комисси-¦26, 44 и ¦ субсчет ¦приложенными копиями¦
¦ ¦онеру за исполнение¦ др. ¦"Комисси-¦документов, подтвер-¦
¦ ¦поручения ¦ ¦ онер" ¦ждающих произведенные¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦расходы ¦
+----+--------------------+---------+---------+---------------------+
¦ 4 ¦Отражается комисси-¦ 41 ¦ 76, ¦Акт выполненных работ¦
¦ ¦онное вознагражде-¦ ¦ субсчет ¦ ¦
¦ ¦ние, связанное с¦ ¦"Комисси-¦ ¦
¦ ¦приобретением товара¦ ¦ онер" ¦ ¦
+----+--------------------+---------+---------+---------------------+
¦ 5 ¦Отражается НДС,¦ 18-3 ¦ 76, ¦Отчет комиссионера с¦
¦ ¦уплаченный комисси-¦ ¦ субсчет ¦приложенными копиями¦
¦ ¦онером при выполне-¦ ¦"Комисси-¦документов, подтвер-¦
¦ ¦нии поручения ¦ ¦ онер" ¦ждающих произведенные¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦расходы и суммы НДС,¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦уплаченные при приоб-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ретении ТМЦ, счет-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦фактура по НДС ¦
+----+--------------------+---------+---------+---------------------+
¦ 6 ¦Зачет НДС с учетом¦ 68 ¦ 18-3 ¦Книга покупок ¦
¦ ¦требований законода-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦тельства ¦ ¦ ¦ ¦
+----+--------------------+---------+---------+---------------------+
¦ 7 ¦Дано поручение ко-¦ 45 ¦ 41 ¦Договор ¦
¦ ¦миссионеру на реали-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦зацию товара ¦ ¦ ¦ ¦
+----+--------------------+---------+---------+---------------------+
¦ 8 ¦Отражается выручка¦ ¦ ¦Отчет комиссионера с¦
¦ ¦от реализации това-¦ ¦ ¦приложенными копиями¦
¦ ¦ра: ¦ ¦ ¦документов, подтвер-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ждающих реализацию¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦товара ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦списывается покупная¦ 90 ¦ 45 ¦ ¦
¦ ¦стоимость реализо-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ванного товара ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦отражается отпускная¦ 76, ¦ 90 ¦ ¦
¦ ¦цена реализованного¦ субсчет ¦ ¦ ¦
¦ ¦товара ¦"Комисси-¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ онер" ¦ ¦ ¦
+----+--------------------+---------+---------+---------------------+
¦ 9 ¦Исчисление платежей¦ 90 ¦ 68 ¦ - ¦
¦ ¦в бюджет из выручки¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦в соответствии с за-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦конодательством ¦ ¦ ¦ ¦
+----+--------------------+---------+---------+---------------------+
¦ 10 ¦Отражение расходов,¦ 44 ¦ 76, ¦Отчет комиссионера с¦
¦ ¦связанных с реализа-¦ ¦ субсчет ¦приложенными копиями¦
¦ ¦цией товара, и ко-¦ ¦"Комисси-¦документов, подтвер-¦
¦ ¦миссионного возна-¦ ¦ онер" ¦ждающих произведенные¦
¦ ¦граждения ¦ ¦ ¦расходы и суммы НДС,¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦уплаченные при приоб-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ретении ТМЦ, счет-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦фактура по НДС, акт¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦выполненных работ ¦
+----+--------------------+---------+---------+---------------------+
¦ 11 ¦Списываются расходы,¦ 90 ¦ 44 ¦Бухгалтерская справ-¦
¦ ¦связанные с реализа-¦ ¦ ¦ка-расчет ¦
¦ ¦цией товара ¦ ¦ ¦ ¦
+----+--------------------+---------+---------+---------------------+
¦ 12 ¦Поступили денежные¦ 51, 52 ¦ 76, ¦Платежное поручение ¦
¦ ¦средства от реализа-¦ ¦ субсчет ¦ ¦
¦ ¦ции товара от комис-¦ ¦"Комисси-¦ ¦
¦ ¦сионера ¦ ¦ онер" ¦ ¦
+----+--------------------+---------+---------+---------------------+
¦ 13 ¦Поступили денежные¦ 51, 52 ¦ 90, 76, ¦Платежное поручение ¦
¦ ¦средства от реализа-¦ ¦ субсчет ¦ ¦
¦ ¦ции от покупателя на¦ ¦"Комисси-¦ ¦
¦ ¦счет комитента ¦ ¦ онер" ¦ ¦
L----+--------------------+---------+---------+----------------------
УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ ПО СОДЕЙСТВИЮ В ОКАЗАНИИ
УСЛУГ КОМИССИОНЕРОМ КОМИТЕНТУ
На практике имеют место договоры, по которым посредник
оказывает содействие в заключении договоров на оказание услуг
(например, по заключению договора аренды помещений, по набору
рабочей силы, размещению рекламы, по организации поездки в
зарубежную командировку - бронирование гостиницы, приобретение
билетов и др.). Отражение таких операций на счетах бухгалтерского
учета зависит от договоренности сторон:
- оплата только вознаграждения за содействие в заключении
договора;
- оплата вознаграждения и компенсация расходов на выполнение
поручения.
Корреспонденция счетов по хозяйственным операциям для первого
варианта договорных отношений приведена в табл. 5 (отражение в учете
комиссионера) и в табл. 6 (отражение в учете комитента).
Корреспонденция счетов по хозяйственным операциям для второго
варианта приведена в табл. 7 (отражение в учете комиссионера) и в
табл. 8 (отражение в учете комитента).
Стоимость произведенных расходов должна быть документально
обоснована и подтверждена копиями первичных документов.
В зависимости от характера услуг, приобретаемых с помощью
комиссионера, источником погашения стоимости уплаченного комитентом
вознаграждения являются себестоимость (для услуг, включаемых в
себестоимость в соответствии с Основными положениями), иные
источники (для услуг, не включаемых в себестоимость).
Таблица 5
-----T--------------------T-----------------------T-----------------¬
¦ № ¦ Содержание хозяйс- ¦Корреспонденция счетов ¦ Первичный ¦
¦п/п ¦ твенной операции +----------T------------+ документ ¦
¦ ¦ ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ ¦
+----+--------------------+----------+------------+-----------------+
¦ 1 ¦Получены денежные¦ 51 (52) ¦76, субсчет ¦Платежное поруче-¦
¦ ¦средства в размере¦ ¦ "Комитент" ¦ние, договор ¦
¦ ¦вознаграждения на¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦выполнение поручения¦ ¦ ¦ ¦
+----+--------------------+----------+------------+-----------------+
¦ 2 ¦Формирование выруч-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ки: ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦по мере оказания¦76, субс- ¦ 90 ¦Договор, акт,¦
¦ ¦услуг ¦чет "Коми-¦ ¦счет-фактура по¦
¦ ¦ ¦ тент" ¦ ¦НДС, отчет ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦по мере поступления¦76, субс- ¦ 90 ¦Платежное поруче-¦
¦ ¦оплаты за оказанную¦чет "Коми-¦ ¦ние, договор,¦
¦ ¦услугу ¦тент" (51,¦ ¦акт, счет- факту-¦
¦ ¦ ¦ 52) ¦ ¦ра по НДС, отчет ¦
L----+--------------------+----------+------------+------------------
Таблица 6
-----T---------------------T----------------------T-----------------¬
¦ № ¦ Содержание хозяйс- ¦Корреспонденция счетов¦ Первичный ¦
¦п/п ¦ твенной операции +-----------T----------+ документ ¦
¦ ¦ ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ ¦
+----+---------------------+-----------+----------+-----------------+
¦ 1 ¦Перечислены денежные¦76, субсчет¦ 51 (52) ¦Платежное поруче-¦
¦ ¦средства на исполне-¦ "Комисси- ¦ ¦ние, договор ¦
¦ ¦ние поручения ¦ онер" ¦ ¦ ¦
+----+---------------------+-----------+----------+-----------------+
¦ 2 ¦Отражена стоимость¦20, 26, 25,¦ 60, 76 ¦Договоры, акты¦
¦ ¦услуг(и), полученных¦ 92, 97 и ¦ ¦выполненных работ¦
¦ ¦от сторонних органи-¦ др. ¦ ¦ ¦
¦ ¦заций при содействии¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦посредника ¦ ¦ ¦ ¦
+----+---------------------+-----------+----------+-----------------+
¦ 3 ¦Отражается НДС,¦ 18-3 ¦ 60, 76 ¦Договоры, акты¦
¦ ¦предъявленный сторон-¦ ¦ ¦выполненных ра-¦
¦ ¦ними организациями к¦ ¦ ¦бот, счета-факту-¦
¦ ¦уплате ¦ ¦ ¦ры по НДС ¦
+----+---------------------+-----------+----------+-----------------+
¦ 4 ¦Отражено комиссионное¦20, 26, 25,¦76, субс- ¦Акт выполненных¦
¦ ¦вознаграждение ¦ 92, 97 и ¦ чет "Ко- ¦работ, отчет ¦
¦ ¦ ¦ др. ¦миссионер"¦ ¦
+----+---------------------+-----------+----------+-----------------+
¦ 5 ¦Отражается НДС, упла-¦ 18-3 ¦76, субс- ¦Акт выполненных¦
¦ ¦ченный комиссионеру ¦ ¦ чет "Ко- ¦работ, отчет,¦
¦ ¦ ¦ ¦миссионер"¦счет-фактура по¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦НДС ¦
+----+---------------------+-----------+----------+-----------------+
¦ 6 ¦Оплачены услуги сто-¦ 60, 76 ¦ 51 ¦Платежное поруче-¦
¦ ¦ронних организаций ¦ ¦ ¦ние ¦
+----+---------------------+-----------+----------+-----------------+
¦ 7 ¦Зачет НДС по услугам¦ 68 ¦ 18-3 ¦Книга покупок ¦
¦ ¦сторонних организаций¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦и комиссионера с уче-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦том требований зако-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦нодательства ¦ ¦ ¦ ¦
L----+---------------------+-----------+----------+------------------
Таблица 7
-----T--------------------T-----------------------T-----------------¬
¦ № ¦ Содержание хозяйс- ¦Корреспонденция счетов ¦ Первичный ¦
¦п/п ¦ твенной операции +-----------T-----------+ документ ¦
¦ ¦ ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ ¦
+----+--------------------+-----------+-----------+-----------------+
¦ 1 ¦Получены денежные¦ 51 (52) ¦76, субсчет¦Платежное поруче-¦
¦ ¦средства на исполне-¦ ¦"Комитент" ¦ние, договор ¦
¦ ¦ние поручения по¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦приобретению ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦услуг(и) ¦ ¦ ¦ ¦
+----+--------------------+-----------+-----------+-----------------+
¦ 2 ¦Денежные средства¦ 60 (76) ¦ 51 (52) ¦Платежное поруче-¦
¦ ¦перечислены органи-¦ ¦ ¦ние, договор ¦
¦ ¦зации(ям), оказыва-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ющей(им) услугу (и) ¦ ¦ ¦ ¦
+----+--------------------+-----------+-----------+-----------------+
¦ 3 ¦Услуга оказана ¦76, субсчет¦ 60 (76) ¦Акт на оказание¦
¦ ¦ ¦"Комитент" ¦ ¦услуги, счет-фак-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦тура по НДС ¦
+----+--------------------+-----------+-----------+-----------------+
¦ 4 ¦Отражается комисси-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦онное вознагражде-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ние, полученное по-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦средством: ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦поступления денежных¦ 51 (52) ¦76, субсчет¦Платежное поруче-¦
¦ ¦средств на счет ко-¦ ¦"Комитент" ¦ние, договор,¦
¦ ¦миссионера ¦ ¦ ¦акт, счет- факту-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ра по НДС, отчет ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦удержания из суммы¦76, субсчет¦ 90 (62) ¦Договор, акт, от-¦
¦ ¦средств, поступивших¦"Комитент" ¦ ¦чет, счет-фактура¦
¦ ¦на счет ранее ¦ ¦ ¦по НДС ¦
+----+--------------------+-----------+-----------+-----------------+
¦ 5 ¦Формирование выруч-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ки: ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦по мере оказания¦ 62 ¦ 90 ¦Договор, акт,¦
¦ ¦услуг ¦ ¦ ¦счет-фактура по¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦НДС, отчет ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦по мере поступления¦76, субсчет¦ 90 ¦Платежное поруче-¦
¦ ¦оплаты за оказанную¦"Комитент" ¦ ¦ние, договор,¦
¦ ¦услугу ¦ (51, 52) ¦ ¦акт, отчет, счет-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦фактура по НДС ¦
L----+--------------------+-----------+-----------+------------------
Таблица 8
-----T-------------------T-----------------------T------------------¬
¦ № ¦Содержание хозяйс- ¦Корреспонденция счетов ¦Первичный документ¦
¦п/п ¦ твенной операции +-----------T-----------+ ¦
¦ ¦ ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ ¦
+----+-------------------+-----------+-----------+------------------+
¦ 1 ¦Перечислены денеж-¦76, субсчет¦ 51 (52) ¦Платежное поруче-¦
¦ ¦ные средства на ис-¦ "Комисси- ¦ ¦ние, договор ¦
¦ ¦полнение поручения ¦ онер" ¦ ¦ ¦
+----+-------------------+-----------+-----------+------------------+
¦ 2 ¦Отражена стоимость¦20, 26, 25,¦76, субсчет¦Отчет комиссионера¦
¦ ¦услуг(и), получен-¦ 92, 97 и ¦ "Комисси- ¦с приложенными ко-¦
¦ ¦ных от сторонних¦ др. ¦ онер" ¦пиями документов,¦
¦ ¦организаций через¦ ¦ ¦подтверждающих ¦
¦ ¦посредника ¦ ¦ ¦произведенные рас-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ходы ¦
+----+-------------------+-----------+-----------+------------------+
¦ 3 ¦Отражается НДС,¦ 18-3 ¦76, субсчет¦Отчет комиссионера¦
¦ ¦уплаченный комисси-¦ ¦ "Комисси- ¦с приложенными ко-¦
¦ ¦онером при выполне-¦ ¦ онер" ¦пиями документов,¦
¦ ¦нии поручения ¦ ¦ ¦подтверждающих ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦произведенные рас-¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ходы и суммы НДС,¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦уплаченные при их¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦приобретении, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦счет-фактура по¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦НДС ¦
+----+-------------------+-----------+-----------+------------------+
¦ 4 ¦Отражено комиссион-¦20, 26, 25,¦76, субсчет¦Акт выполненных¦
¦ ¦ное вознаграждение ¦ 92, 97 и ¦ "Комисси- ¦работ, отчет ¦
¦ ¦ ¦ др. ¦ онер" ¦ ¦
+----+-------------------+-----------+-----------+------------------+
¦ 5 ¦Отражается НДС,¦ 18-3 ¦76, субсчет¦Акт выполненных¦
¦ ¦уплаченный комисси-¦ ¦ "Комисси- ¦работ, отчет,¦
¦ ¦онеру ¦ ¦ онер" ¦счет-фактура по¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦НДС ¦
+----+-------------------+-----------+-----------+------------------+
¦ 6 ¦Зачет НДС с учетом¦ 68 ¦ 18-3 ¦Книга покупок ¦
¦ ¦требований законо-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦дательства ¦ ¦ ¦ ¦
L----+-------------------+-----------+-----------+-------------------
(Согласовано: А.В.КРУПНОВА,
заместитель начальника
управления методологии
бухгалтерского учета
и отчетности Минфина;
Л.И.ГРЕБЕНЧЕНКО, начальник
управления косвенного
налогообложения МНС)
08.11.2004 г.
Приложение №3 к Вестнику Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь, 2004 г., № 5, с.166
