ПОРЯДОК ИСЧИСЛЕНИЯ И ВЫЧЕТА
НДС ПРИ ПЕРЕВОДЕ ДОЛГА
О.А.БУРДЮК,
главный государственный
налоговый инспектор
управления косвенного
налогообложения МНС
Статья 362 Гражданского кодекса Республики Беларусь (далее -
ГК) определяет перемену лиц в обязательстве на стороне должника.
Перевод долга возможен лишь между должником и третьим лицом (новым
должником) и при условии согласия кредитора на это.
Необходимо учитывать, что договор перевода долга вступает в
силу только после получения согласия кредитора на перевод долга.
Перевод денежного долга покупателя
Согласно подпункту 13.2 п. 13 Инструкции о порядке исчисления
и уплаты налога на добавленную стоимость, утвержденной
постановлением Министерства по налогам и сборам от 31 января 2004 г.
№ 16 (далее - Инструкция), моментом фактической реализации объектов,
по которым права требования переданы другому лицу, переведен долг на
другое лицо, произведен зачет взаимных требований, признается день
передачи плательщиком права требования третьему лицу, день перевода
долга, день зачета взаимных требований на основании заключенного
договора, но не позднее 60 дней со дня отгрузки объектов. Указанные
положения применяются плательщиками, определяющими выручку по оплате
отгруженных объектов, а также плательщиками, исполняющими
обязанности налоговых агентов.
Таким образом, продавец исчисляет налог на добавленную
стоимость от стоимости отгруженных товаров (выполненных работ,
оказанных услуг), указанной в договоре купли-продажи (подряда,
возмездного оказания услуг) на момент перевода долга, но не позднее
60 дней со дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг).
Цена перевода долга для продавца значения не имеет.
Пример 1.
Предприятие В 16.06.2004 переводит долг на предприятие С по
товару, полученному от предприятия А 01.06.2004:
а) при определении предприятием А выручки по отгрузке
исчисление НДС предприятием А производится 01.06.2004;
б) при определении предприятием А выручки по оплате
исчисление НДС предприятием А производится 16.06.2004.
Пример 2.
Предприятие В 16.06.2004 переводит долг на предприятие С по
товару, полученному от предприятия А 01.04.2004. Если предприятие А
определяет выручку по оплате, то исчисление НДС предприятием А
производится 30.05.2004, поскольку 30.05.2004 истекло 60 дней со дня
отгрузки товара предприятием А предприятию В.
У продавца может быть увеличена налоговая база в случае
поступления от нового должника сумм, указанных в ст. 8 Закона от 19
декабря 1991 г. «О налоге на добавленную стоимость» (далее - Закон),
за исключением санкций за нарушение условий договора.
Пример.
Предприятие В 16.06.2004 переводит долг на предприятие С по
услуге, оказанной предприятием А 01.06.2004:
а) стоимость услуги определяется исходя из курса доллара США
на день оплаты. Если предприятие А определяет выручку по отгрузке,
то исчисление НДС предприятием А производится 01.06.2004.
Предприятие С погашает долг перед предприятием А 02.07.2004.
Суммовая разница с 01.06.2004 по 02.07.2004 облагается предприятием
А 02.07.2004;
б) за несвоевременное погашение задолженности предприятие С
уплачивает предприятию А пеню. Исчисление НДС предприятием А от
суммы полученной пени не будет облагаться НДС, поскольку в
соответствии со ст. 8 Закона облагаются только санкции за нарушение
покупателями и заказчиками условий договоров.
В соответствии с п. 31 Инструкции при приобретении объектов,
расчеты за которые производятся третьими лицами, при приобретении
объектов с последующей переменой лиц в обязательстве, при зачете
взаимных требований вычету подлежат в установленном порядке суммы
налога, выделенные продавцом плательщику, на дату погашения долга
перед продавцом.
Следовательно, право на вычет налога на добавленную стоимость
у первоначального должника возникает на момент перевода долга.
Пример 1.
Предприятие В 16.06.2004 переводит долг на предприятие С по
товару, полученному от предприятия А 01.06.2004. Вычет НДС
предприятием В производится 16.06.2004.
Пример 2.
Предприятие В 16.06.2004 переводит долг на предприятие С по
услуге, оказанной предприятием А 01.06.2004. Стоимость услуги
определяется исходя из курса доллара США на день оплаты. Предприятие
С погашает долг перед предприятием А 02.07.2004. Вычет НДС
предприятием В производится 16.06.2004.
Первоначальный должник за то, что с него снимается
соответствующая обязанность, может либо уплатить новому должнику
определенную денежную сумму, либо передать новому должнику товары
(выполнить работу, оказать услугу).
Если первоначальный должник уплачивает новому должнику
денежные средства, то исчисление налога на добавленную стоимость
первоначальным должником не производится.
Пример.
Предприятие В 16.06.2004 переводит долг на предприятие С по
товару, полученному от предприятия А 01.06.2004. За перевод долга
предприятие В обязуется перечислить предприятию С денежные средства.
Исчисление НДС первоначальным должником не производится.
Если договором перевода долга будет погашена задолженность
нового должника по уже отгруженному товару (выполненной работе,
оказанной услуге), то исчисление налога на добавленную стоимость
первоначальным должником в момент перевода долга будет произведено,
если до момента перевода долга у первоначального должника не
наступил момент фактической реализации.
Пример.
Предприятие В 16.06.2004 переводит долг на предприятие С по
товару, полученному от предприятия А 01.06.2004 в счет оплаты работ,
выполненных предприятием В для предприятия С:
а) работы выполнены 26.05.2004. При определении предприятием В
выручки по отгрузке исчисление НДС предприятием В по выполненной
работе должно быть произведено 26.05.2004;
б) работы выполнены 20.04.2004. При определении предприятием В
выручки по оплате исчисление НДС предприятием В по выполненной
работе должно быть произведено 16.06.2004;
в) работы выполнены 09.04.2004. При определении предприятием В
выручки по оплате исчисление НДС предприятием В по выполненной
работе должно быть произведено 07.06.2004, поскольку 07.06.2004
истекло 60 дней со дня выполнения работ предприятием В для
предприятия С.
Если в соответствии с договором перевода долга первоначальный
должник должен отгрузить в адрес нового должника товар (выполнить
работу, оказать услугу), то исчисление налога на добавленную
стоимость первоначальным должником производится в момент отгрузки
товара (выполнения работы, оказания услуги) независимо от метода
определения момента фактической реализации («по отгрузке» либо «по
оплате»).
Пример.
Предприятие В 16.06.2004 переводит долг на предприятие С по
товару, полученному от предприятия А 01.06.2004 в счет оплаты работ,
которые будут выполнены в будущем предприятием В для предприятия С.
Исчисление НДС предприятием В по выполненным работам должно быть
произведено в день выполнения этих работ независимо от того, каким
методом предприятие В определяет выручку: «по отгрузке» или «по
оплате».
Новый должник принимает к вычету налог на добавленную
стоимость после получения товаров (работ, услуг) и вступления в силу
договора перевода долга.
Пример.
Предприятие В 16.06.2004 переводит долг на предприятие С по
товару, полученному от предприятия А 01.06.2004 в счет оплаты работ,
выполненных предприятием В для предприятия С:
а) работы выполнены 26.05.2004. Предприятие С принимает к
вычету сумму НДС, предъявленную к оплате предприятием В, 16.06.2004;
б) работы будут выполнены в будущем. Предприятие С принимает к
вычету сумму НДС, предъявленную к оплате предприятием В, в день
выполнения работ предприятием В.
Перевод долга продавца по отгрузке
товара (работ, услуг)
У первоначального должника, получившего предоплату, исчисление
налога на добавленную стоимость производиться не будет, если перевод
долга будет осуществляться за денежные средства.
Пример.
Предприятие А переводит долг на предприятие В по отгрузке
товара в адрес предприятия С. Исчисление НДС предприятием А не
производится.
Если переводом долга будет погашена задолженность нового
должника (второго продавца) перед первоначальным должником (первым
продавцом), то исчисление налога на добавленную стоимость
первоначальным должником будет производиться в момент перевода
долга, если до момента перевода долга не наступил момент фактической
реализации.
Пример.
Предприятие В 16.06.2004 переводит долг на предприятие С по
отгрузке товара в адрес предприятия А в счет оплаты работ,
выполненных предприятием В для предприятия С:
а) работы выполнены 26.05.2004. При определении предприятием В
выручки по отгрузке исчисление НДС предприятием В по выполненным
работам должно быть произведено 26.05.2004;
б) работы выполнены 20.04.2004. При определении предприятием В
выручки по оплате исчисление НДС предприятием В по выполненным
работам должно быть произведено 16.06.2004;
в) работы выполнены 09.04.2004. При определении предприятием В
выручки по оплате исчисление НДС предприятием В по выполненным
работам должно быть произведено 07.06.2004, поскольку 07.06.2004
истекло 60 дней со дня выполнения работ предприятием В для
предприятия С.
Если в соответствии с договором перевода долга первоначальный
должник должен отгрузить товар в адрес нового должника либо
выполнить для него работу или оказать услугу, то исчисление налога
на добавленную стоимость первоначальным должником будет
производиться в момент отгрузки товара (выполнения работы, оказания
услуги).
Пример.
Предприятие В 16.06.2004 переводит долг на предприятие С по
отгрузке товара в адрес предприятия А в счет оплаты работ, которые
будут выполнены в будущем предприятием В для предприятия С.
Независимо от того, каким методом предприятие В определяет выручку:
«по отгрузке» или «по оплате», исчисление НДС предприятием В по
выполненным работам должно быть произведено в день выполнения.
Исчисление налога на добавленную стоимость новым должником
будет производиться в момент отгрузки товаров (выполнения работ,
оказания услуг) независимо от того, какой метод определения момента
фактической реализации им применяется («по отгрузке» либо «по
оплате»), если на момент перевода долга у нового должника была
задолженность перед первоначальным должником.
Пример.
Предприятие В 16.06.2004 переводит долг на предприятие С по
отгрузке товара в адрес предприятия А в счет оплаты работ,
выполненных предприятием В для предприятия С 09.04.2004. При
определении предприятием С выручки как по отгрузке, так и по оплате
исчисление НДС предприятием С производится в момент отгрузки товара
предприятию А.
Если в соответствии с договором перевода долга первоначальный
должник должен отгрузить товар в адрес нового должника либо
выполнить для него работу или оказать услугу, то исчисление налога
на добавленную стоимость новым должником по отгруженным товарам
(выполненным работам, оказанным услугам) для кредитора (покупателя)
будет производиться в момент отгрузки товара (выполнения работы,
оказания услуги).
Пример.
Предприятие В 16.06.2004 переводит долг на предприятие С по
отгрузке товара в адрес предприятия А в счет оплаты работ, которые
будут выполнены в будущем предприятием В для предприятия С.
Независимо от метода определения выручки предприятием С: «по
отгрузке» либо «по оплате», исчисление НДС предприятием С
производится в момент отгрузки товара предприятию А.
Вычет НДС новым должником производится в момент получения
товаров (работ, услуг) и вступления в силу договора перевода долга.
Пример.
Предприятие В 16.06.2004 переводит долг на предприятие С по
отгрузке товара в адрес предприятия А в счет оплаты работ,
выполненных предприятием В для предприятия С:
а) работы выполнены 09.04.2004. Вычет НДС предприятием С
производится 16.06.2004;
б) работы будут выполнены в будущем. Вычет НДС предприятием С
производится в день выполнения работ предприятием В.
Вычет налога на добавленную стоимость у кредитора (покупателя)
будет производиться в момент получения товаров (работ, услуг).
Пример.
Предприятие В 16.06.2004 переводит долг на предприятие С по
отгрузке товара в адрес предприятия А в счет оплаты работ,
выполненных предприятием В для предприятия С 09.04.2004. Предприятие
С отгружает товар предприятию А 21.06.2004. Вычет НДС предприятием А
производится 21.06.2004.
Перевод долга со вступлением в
обязательство солидарного должника
Перевод долга имеет много схожего со вступлением в
обязательство солидарного должника (ст. 303 ГК). Однако в случае
вступления в обязательство солидарного должника перевода долга не
возникает, так как первоначальный должник по-прежнему отвечает за
исполнение обязательства перед кредитором. Помимо него появляется
еще одно лицо, отвечающее вместе с ним солидарно за исполнение
обязательства, что является не переменой лица в обязательстве, а
увеличением числа должников в обязательстве.
При этом необходимо учитывать, что в соответствии со ст. 306
ГК исполнение солидарной обязанности полностью одним из должников
освобождает остальных должников от исполнения обязательства
кредитору. В случае, если вступивший в обязательство солидарный
должник исполнит его полностью, прежнее обязательство прекращается и
первоначальный должник становится обязанным исполнившему
обязательство лицу при предъявлении им регрессного (обратного)
требования (т.е. снова не происходит перевода долга, поскольку
прежнее обязательство прекращается).
(Согласовано: А.В.НЕДОСТУП,
заместитель начальника
управления косвенного
налогообложения МНС)
13.09.2004 г.
Вестник Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь, 2004 г., № 33, с.50
Налоговый курьер предпринимателя, 2004 г., № 33, с.38
