КОММЕНТАРИЙ
              к Налоговому кодексу Республики Беларусь
             (Общая часть) от 19 декабря 2002 г. №166-З
     
     Применительно  к налоговой системе Республики Беларусь  понятие
налогового  учета  впервые  вводится в практику  и  закрепляется  на
уровне законодательного акта.
     В  ст.  62 Налогового кодекса Республики Беларусь (Общая часть)
(далее - НК) приведены общее определение налогового учета, его  цели
и  принцип ведения. Более конкретно порядок ведения налогового учета
будет  представлен в отдельном нормативном правовом акте, разработка
которого поручена Министерству финансов совместно с Министерством по
налогам и сборам.
     Исходя  из определения налогового учета, приведенного в ст.  62
НК,   целью   налогового  учета  является  обеспечение   правильного
исчисления налогов, сборов (пошлин).
     Основной   причиной   введения   в   практику   налогообложения
налогового учета является то, что порядок налогообложения  не  может
основываться   исключительно   на   данных   бухгалтерского   учета,
полученных  путем  бухгалтерских проводок,  поскольку  бухгалтерский
учет  в  данном случае отражает только суть и характер хозяйственных
операций,   проводимых   в   процессе  осуществления   хозяйственной
деятельности, а порядок и особенности определения основных элементов
налога,  сбора  (пошлины),  в частности  объекта  налогообложения  и
налоговой  базы,  являются предметом регулирования актов  налогового
законодательства.
     Таким  образом,  исходя из цели налогового учета  основной  его
задачей   является  учет  объектов  налогообложения  и   достоверное
определение    налоговой    базы,   принимаемой    для    исчисления
соответствующих   налогов,  сборов  (пошлин)  согласно   требованиям
специальных актов налогового законодательства.
     Наиболее актуальный аспект для ведения налогового учета -  учет
в  целях  налогообложения операций, связанных с доходами и расходами
(затратами) плательщика (иного обязанного лица). В частности, это те
случаи,   когда  в  бухгалтерском  учете  отдельные   виды   доходов
признаются доходами от внереализационных операций (например,  доходы
от  сдачи  имущества в аренду), а в целях налогообложения (например,
для  целей  исчисления  НДС, оборотных платежей  с  выручки)  данные
доходы должны учитываться в составе выручки от реализации.
     Можно  привести  противоположный пример. Проценты,  начисленные
банком,  включаются в состав доходов от внереализационных  операций,
соответствующим   образом  отражаются  в   бухгалтерском   учете   и
учитываются для определения налогооблагаемой прибыли при  исчислении
налога  на  прибыль. Вместе с тем Законом от 22 декабря 1991  г.  «О
налогах   на   доходы   и   прибыль»  проценты   банка,   полученные
некоммерческими   организациями  от   хранения   денежных   средств,
поступивших в виде вступительных, паевых, членских взносов, а  также
безвозмездно полученных по целевому назначению, в состав доходов  от
внереализационных операций для целей налогообложения не  включаются,
т.е. не учитываются при определении налогооблагаемой прибыли.
     Приведенные   примеры   показывают,   что   действующие    акты
налогового  законодательства уже предусматривают некоторые  элементы
налогового   учета,   точнее,  отдельные  нормы  специальных   актов
налогового  законодательства дают основание корректировать  в  целях
налогообложения   (определения   налоговой   базы)   соответствующие
результаты  деятельности  организаций,  отраженные  в  бухгалтерском
учете (в рассмотренном случае - доходы (обороты).
     Другое  дело,  что  нельзя одновременно в  бухгалтерском  учете
одни  и те же операции квалифицировать по-разному, а порядок ведения
бухгалтерского  учета  (имеется  в  виду  отражение  соответствующих
операций  на  счетах) не может являться основанием  для  определения
налоговой  базы  для соответствующих видов налогов, сборов  (пошлин)
согласно налоговому законодательству.
     Исходя   из  этого  расчет  налоговой  базы  в  рамках  ведения
налогового   учета   должен   достигаться   посредством    расчетных
корректировок данных бухгалтерского учета, непосредственно  влияющих
на   величину   налоговой  базы.  Правовым  основанием   для   таких
корректировок,  как  уже говорилось выше, должны являться  положения
специальных актов налогового законодательства, которые устанавливают
особенности  определения  налоговой базы для  соответствующего  вида
налога, сбора (пошлины).
     Следует  отметить,  что необходимость осуществления  налогового
учета  возрастает в связи с введением в республике  нового  Типового
плана  счетов  бухгалтерского  учета,  утвержденного  постановлением
Министерства финансов от 30 мая 2003 г. № 89 (далее - План  счетов),
разработанного в соответствии с международными стандартами.
     В  связи  с  этим  вопрос ведения налогового  учета  становится
наиболее   актуальным  в  отношении  налогообложения  прибыли.   Это
обусловлено  тем,  что  новый  План  счетов  в  отличие   от   ранее
действовавшего направлен на определение реальной прибыли организации
с  учетом  всех  видов затрат, в том числе тех, которые  не  связаны
непосредственно  с  производством  и  реализацией  товаров   (работ,
услуг).  И  поскольку это так, то финансовый результат  организаций,
который  определят  в  рамках  нового Плана  счетов,  уже  не  будет
соответствовать   результату,   принимаемому   для   налогообложения
согласно общепринятым принципам исчисления налога на прибыль.
     Решение  данной  проблемы  должен обеспечить  именно  налоговый
учет  в соответствии с теми принципами, которые определены в ст.  62
НК.
     Как  уже  говорилось,  порядок ведения налогового  учета  будет
определен  отдельным  нормативным  правовым  актом.  Вместе  с   тем
необходимо сказать об общепринятых методах ведения налогового учета,
применяемых  в  международной практике, в частности  в  государствах
СНГ.
     Так,  в  отношении  налога на прибыль данные  налогового  учета
должны  отражать  порядок  формирования суммы  доходов  и  расходов,
порядок   определения   доли   расходов,   учитываемых   для   целей
налогообложения  в  текущем  налоговом  (отчетном)  периоде,   сумму
остатка  расходов  (убытков),  подлежащую  отнесению  на  расходы  в
следующих  налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых
резервов,  а  также сумму задолженности по расчетам  с  бюджетом  по
налогу.
     Для   подтверждения  данных  налогового  учета,  как   правило,
используют следующие документы:
     1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);
     2) аналитические регистры налогового учета;
     3) расчет налоговой базы.
     Формы  аналитических регистров налогового учета для определения
налоговой  базы,  являющиеся документами  для  налогового  учета,  в
обязательном порядке должны содержать следующие реквизиты:
     наименование регистра;
     период (дату) составления;
     измерители  операции  в натуральном (если  это  возможно)  и  в
денежном выражении;
     наименование хозяйственных операций;
     подпись   (расшифровку   подписи)   лица,   ответственного   за
составление указанных регистров.
     Аналитические   регистры  налогового  учета  -  сводные   формы
систематизации  данных  налогового  учета  за  отчетный  (налоговый)
период без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета,
сгруппированных  согласно требованиям соответствующего  специального
акта   налогового  законодательства,  устанавливающего   особенности
определения налоговой базы.
     Данные  налогового учета - это сведения, которые учитываются  в
разработочных  таблицах,  справках  бухгалтера  и  иных   документах
плательщика  (иного  обязанного лица),  группирующих  информацию  об
объектах налогообложения.
     Расчет   налоговой   базы  за  отчетный   (налоговый)   период,
являющийся выходным документом налогового учета, составляется исходя
из данных налогового учета.
     Расчет налоговой базы содержит следующие данные:
     1) период, за который определяется налоговая база;
     2)   сумму   доходов  от  реализации,  полученных  в   отчетном
(налоговом) периоде (как правило, в разрезе видов доходов);
     3)   сумму   расходов,  произведенных  в  отчетном  (налоговом)
периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации;
     4) прибыль (убыток) от реализации;
     5) сумму внереализационных доходов;
     6) сумму внереализационных расходов;
     7) прибыль (убыток) от внереализационных операций;
     8) налоговую базу за отчетный (налоговый) период.
     
                                                           С.А.КРЯТ,
                                                           начальник
                                                  отдела методологии
                                             налогообложения доходов
                                                       и прибыли МНС


12.04.2004 г.


Приложение №2 к Вестнику Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь, 2004 г., № 5, с.25