МЕРЫ ЭКОНОМИЧЕСКОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТИ ЗА
ПРАВОНАРУШЕНИЯ В СФЕРЕ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
М.Г.КОРШЕКЕВИЧ,
главный юрисконсульт
экспертно-правового
отдела МНС
Указ Президента от 22 января 2004 г. № 36 «О дополнительных
мерах по регулированию налоговых отношений» (далее - Указ) установил
меры экономической и административной ответственности за
правонарушения в сфере налогообложения. Его принятие повлекло
внесение изменений и дополнений в ряд законодательных актов в целях
приведения их в соответствие с Указом либо согласования отдельных их
норм с нормами Указа.
1. Корректировка отдельных норм Закона от 31 декабря 1997 г.
«Об упрощенной системе налогообложения для субъектов малого
предпринимательства», касающихся экономической ответственности лиц,
применяющих упрощенную систему налогообложения, обусловлена
следующим. Механизм налогообложения по такой системе помимо уплаты
собственно налога предполагает осуществление на протяжении
календарного года платежей в погашение годовой стоимости патента
(ежемесячно равными долями не позднее 22-го числа месяца,
предшествующего месяцу осуществления деятельности). В соответствии с
подпунктом 1.6 п. 1 Указа Законом от 3 августа 2004 г. «О внесении
изменений в некоторые законы Республики Беларусь и признании
утратившими силу отдельных положений законов Республики Беларусь по
вопросам налогообложения» (далее - Закон) предусматривается, что за
неуплату или неполную уплату сумм таких платежей (налогов) в
установленный срок применяется ответственность в размере 20
процентов от неуплаченной суммы.
Одним из нарушений при применении упрощенной системы
налогообложения является сокрытие обстоятельств, при наличии которых
утрачивается право на ее применение и плательщик обязан производить
уплату налогов и сборов в общеустановленном порядке. Сокрытие таких
обстоятельств, повлекшее за собой неуплату или неполную уплату сумм
платежей по общей системе налогообложения, согласно Закону будет
рассматриваться в качестве сокрытия, занижения налоговой базы и
повлечет ответственность, установленную подпунктом 1.7 п. 1 Указа, -
штраф в размере 40 процентов от неуплаченной суммы.
2. Вступление в силу Общей части Налогового кодекса Республики
Беларусь (далее - Налоговый кодекс) и принятие Указа потребовали
корректировок и в уголовном законодательстве. Изменения, внесенные
Законом в ст. 243 Уголовного кодекса Республики Беларусь, позволят
согласовать предусматриваемый в ней состав преступления с
терминологией Налогового кодекса (понятие «объект налогообложения»
заменено на понятие «налоговая база», а также не применяется термин
«декларация о доходах и имуществе»). Принципиальное изменение -
введение уголовной ответственности за уклонение от уплаты сборов
путем сокрытия, умышленного занижения налоговой базы либо путем
уклонения от представления налоговой декларации (расчета) или
внесения в нее заведомо ложных сведений, повлекшего причинение
ущерба в крупном размере. Очевидно, что это правонарушение обладает
не меньшей общественной опасностью, чем уклонение от уплаты налогов,
тем более что нередко законодатель именует сборами платежи
налогового характера.
3. Закон признает утратившими силу ряд положений ст. 9 Закона
от 20 декабря 1991 г. «О налогах и сборах, взимаемых в бюджет
Республики Беларусь» (далее - Закон от 20 декабря 1991 г.), в
соответствии с которыми налоговыми органами до вступления в силу
Указа применялись меры экономической и административной
ответственности к нарушителям налогового законодательства. Вместе с
тем не оставлен без внимания принцип неотвратимости ответственности
(по общему правилу Указ распространяет свое действие лишь на
нарушения, совершенные после вступления его в силу (27.01.2004); к
нарушениям, совершенным ранее, он применим лишь в случаях
установления им более мягкой ответственности). Так, впервые в
нормотворческой практике законодателем сделана оговорка о сохранении
действия таких положений применительно к нарушениям, совершенным до
вступления в силу Указа, но выявляемым впоследствии. Это еще раз
подтверждает, что по общему правилу к лицу применяется экономическая
ответственность по законодательству, действующему во время
совершения экономического правонарушения (к сожалению,
непосредственно это положение в законодательстве об экономической
ответственности не закреплено).
Например, в ходе выездной налоговой проверки выявлены факты
занижения организацией налоговой базы по налогу на недвижимость в
2003 году: представленные за ряд отчетных периодов (кварталов) этого
года расчеты содержат недостоверную информацию об остаточной
стоимости основных средств, находящихся в собственности организации.
Занижение такой стоимости повлекло неполную уплату налога на сумму 5
млн. руб. Рассмотрим соответствующие меры ответственности по Закону
от 20 декабря 1991 г. и по Указу.
- Согласно п. 4 ст. 9 Закона от 20 декабря 1991 г.
непредставление или несвоевременное представление платежных
документов в банки на взнос платежей в бюджет влечет штраф в размере
10 процентов от причитающихся сумм налогов.
Согласно подпункту 1.6 п. 1 Указа за неуплату или неполную
уплату суммы налога в установленный срок применяется штраф в размере
20 процентов от неуплаченной суммы, но не менее 10 базовых величин.
- Согласно п. 5 ст. 9 Закона от 20 декабря 1991 г. сокрытие,
занижение объектов налогообложения влечет наложение штрафа в размере
300 процентов общей суммы налогов, исчисленных из сокрытых,
заниженных объектов налогообложения. В случаях нарушений, повлекших
увеличение одних налогов (сборов) и одновременно уменьшение других
налогов (сборов) за один и тот же период, штрафы взыскиваются с
суммы превышения исчисленных налогов (сборов) («сальдовый» метод).
Согласно подпункту 1.7 п. 1 Указа неуплата или неполная уплата
суммы налога, совершенная путем занижения, сокрытия налоговой базы,
влечет наложение штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной
суммы, но не менее 10 базовых величин.
Действие подпункта 1.7 п. 1 Указа распространяется на
правонарушения, совершенные до 27 января 2004 г., за которые не были
применены экономические санкции, если экономическая санкция,
исчисленная в соответствии с ним, будет меньшей по размеру, чем
санкция, исчисленная в соответствии с п. 5 ст. 9 Закона от 20
декабря 1991 г. и иными актами законодательства, действовавшими во
время совершения правонарушения. Отметим, что, несмотря на числовые
параметры санкций (40 и 300 процентов), не исключено превышение
санкции по подпункту 1.7 п. 1 Указа над санкцией по п. 5 ст. 9
Закона от 20 декабря 1991 г. Это связано с вытекающими из подпункта
1.7 п. 1 Указа изменениями методики исчисления размера санкций. В
частности, при исчислении санкции по п. 5 ст. 9 Закона от 20 декабря
1991 г. применяется обозначенный выше «сальдовый» метод: поскольку
из-за нарушения имели место как недоплата налога на недвижимость,
так и переплата налога на прибыль (согласно законодательству на
сумму исчисленного налога на недвижимость уменьшается облагаемая
налогом прибыль), то штраф исчисляется с суммы превышения недоплаты
над переплатой. При исчислении штрафа по подпункту 1.7 п. 1 Указа
подобная переплата учитываться не будет.
Итак, произведенный расчет показывает, что санкция,
исчисленная по подпункту 1.7 п. 1 Указа, составляет 2 млн. руб. (5
млн. руб. х 40%); санкция, исчисленная по п. 5 ст. 9 Закона от 20
декабря 1991 г., - 12 млн. руб. (4 млн. руб. (превышение суммы
недоплаты налога на недвижимость над суммой переплаты налога на
прибыль) х 300%). Таким образом, применяются положения подпункта 1.7
п. 1 Указа.
Подпункт 1.6 п. 1 Указа усиливает экономическую
ответственность за неполную уплату налога в установленный срок и по
этой причине не может быть распространен на случаи, имевшие место до
вступления Указа в силу. Поэтому по фактам непредставления платежных
документов в банки на внесение сумм налога в бюджет, имевшим место в
2003 году (в том числе по причинам, связанным с сокрытием,
занижением объектов налогообложения), применяется санкция по п. 4
ст. 9 Закона от 20 декабря 1991 г. (10 процентов).
4. В целях приведения ст. 54 Налогового кодекса в соответствие
с Указом в нее внесены изменения, согласно которым достаточным
основанием для наложения налоговыми органами ареста на имущество
плательщиков (иных обязанных лиц) является наличие неисполненного
налогового обязательства, неуплаченных пеней. В отличие от ранее
действовавшей редакции указанной статьи иных условий для наложения
ареста не предусматривается.
Напомним, что в соответствии с п. 15 постановления Пленума
Высшего Хозяйственного Суда от 25 марта 2004 г. № 7 «О некоторых
вопросах, связанных с введением в действие Общей части Налогового
кодекса Республики Беларусь» при обращении с исковым требованием о
взыскании налога, сбора (пошлины), пени за счет имущества
плательщика (иного обязанного лица) в связи с отсутствием
(недостаточностью) денежных средств на его расчетном счете налоговый
орган должен представить суду опись арестованного имущества, а также
решение о наложении ареста на имущество. При удовлетворении исковых
требований сумма налога, сбора (пошлины), пени подлежит взысканию за
счет указанного в описи арестованного имущества. Налоговые органы
вправе в дальнейшем предъявлять иски о взыскании соответствующей
суммы за счет вновь выявленного имущества в пределах суммы
неисполненного налогового обязательства.
Следует обратить внимание, что в силу п. 6 Указа налоговые
органы вправе налагать арест для обеспечения не только исполнения
налоговых обязательств и уплаты пеней, но и исполнения решений о
наложении административных взысканий или экономических санкций,
предусмотренных в Указе.
(Согласовано: И.С.АНДРЕЮК,
заместитель начальника
юридического управления
МНС)
18.10.2004 г.
Налоговый курьер предпринимателя, 2004 г., № 38, с.42
Вестник Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь, 2004 г., № 43, с.59
