Бухгалтерский учет выручки, курсовых и суммовых разниц при изменении учетной политики
БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ВЫРУЧКИ, КУРСОВЫХ И СУММОВЫХ
РАЗНИЦ ПРИ ИЗМЕНЕНИИ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ
Т.В. КУХАЛЬСКАЯ,
директор по аудиту ООО «АудитИнком»
Порядок формирования выручки
С 1 января 2004 г. ведение бухгалтерского учета претерпело
значительные изменения. Однако сохранился прежний порядок
формирования выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг.
Как и раньше, нормативные акты определяют два способа
формирования выручки: выручка от реализации продукции (товаров,
работ, услуг) определяется либо по мере оплаты (при безналичных
расчетах - по мере поступления средств за продукцию (товары, работы,
услуги) на счета в учреждения банков, при расчетах наличными
деньгами - по поступлении средств в кассу), либо по мере отгрузки
продукции (товаров), выполнения работ, оказания услуг и предъявления
покупателю (заказчику) расчетных документов.
Данное положение закреплено в следующих нормативных
документах:
- Основные положения по составу затрат, включаемых в
себестоимость продукции (работ, услуг), утвержденные Министерством
экономики 26 января 1998 г. № 19-12/397, Министерством финансов 30
января 1998 г. № 3, Министерством статистики и анализа 30 января
1998 г. № 01-21/8 и Министерством труда Республики Беларусь 30
января 1998 г. № 03-02-07/300;
- Инструкция по бухгалтерскому учету «Доходы организации»,
утвержденная постановлением Министерства финансов от 26 декабря 2003
г. № 181 (далее - Инструкция № 181);
- Инструкция по применению Типового плана счетов
бухгалтерского учета, утвержденная постановлением Министерства
финансов от 30 мая 2003 г. № 89 (далее - Инструкция № 89).
Формирование выручки при совершении отдельных операций имеет
свои особенности. В частности, организации, использующие метод «по
оплате», проводя товарообменные операции, формируют выручку согласно
п. 1 Положения о порядке отражения в бухгалтерском учете и
налогообложении товарообменных операций, утвержденного приказом
Министерства финансов и Государственного налогового комитета от 6
апреля 1999 г. № 77/63, по мере отгрузки. Такие организации,
осуществляя внешнеэкономическую деятельность, должны учитывать
постановление Совета Министров и Национального банка от 11 августа
1993 г. № 536/20 «О мерах по упорядочению торгово-экономических
отношений и взаиморасчетов с государствами, ранее входившими в
СССР», согласно которому выручка формируется по мере поступления
оплаты, но не позднее 60 дней со дня отгрузки продукции (выполнения
работ, услуг), если эта выручка не востребована в законном порядке.
Выручка в иностранной валюте пересчитывается в белорусские рубли по
официальному курсу Национального банка на дату ее отражения в
бухгалтерском учете.
Способ формирования выручки должен быть оговорен в учетной
политике. Изменения в учетной политике организации в целях
обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета должны
вводиться с начала отчетного года, быть обоснованными и оформленными
соответствующим решением руководителя организации.
Согласно ст. 6 Закона от 18 октября 1994 г. «О бухгалтерском
учете и отчетности» в редакции от 25 июня 2001 г. изменения в
учетной политике организации могут быть в случаях:
- реорганизации (слияния, присоединения, разделения,
выделения, преобразования) организации;
- изменения законодательства Республики Беларусь;
- изменения условий деятельности.
Метод определения выручки может быть пересмотрен при
формировании учетной политики на следующий отчетный год и
применяться в отношении продукции, товаров, работ, услуг,
реализованных с начала этого периода (года).
При смене метода формирования выручки «по оплате» на метод «по
отгрузке» необходимо учитывать нормы Положения по бухгалтерскому
учету «Учетная Политика организации», утвержденного постановлением
Министерства финансов от 17 апреля 2002 г. № 62 (далее - Положение №
62). Согласно п. 19 Положения № 62 если изменения в учетной политике
организации влияют на метод признания выручки от реализации товаров,
продукции, работ, услуг (метод признания выручки «по оплате»
меняется на метод «по отгрузке»), то списание на счета учета
реализации товаров, продукции, работ, услуг, отгруженных до начала
отчетного года, производится «по оплате» в течение первого квартала
отчетного года.
В настоящей статье рассматривается порядок учета выручки от
реализации готовой продукции в следующих случаях:
1) в 2003 году выручка определялась по факту отгрузки, а в
2004 году организация перешла на метод «по оплате»;
2) в 2003 году выручка формировалась «по оплате», а с 2004
года принят метод учета выручки «по отгрузке».
Метод признания выручки «по отгрузке»
меняется на метод «по оплате»
В первом случае предприятие сформировало выручку и финансовый
результат от реализации продукции в 2003 году. Если погашение
задолженности за отгруженный товар покупателем осуществляется в 2004
году, в бухгалтерском учете производятся записи, приведенные в табл.
1:
Таблица 1
-----T--------------------------------------------T----------T--------¬
¦ № ¦ Содержание хозяйственной операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦
¦п/п ¦ ¦ ¦ ¦
+----+--------------------------------------------+----------+--------+
¦ 1 ¦Погашается задолженность, выраженная в бело-¦ 51 ¦ 62 ¦
¦ ¦ русских рублях ¦ ¦ ¦
+----+--------------------------------------------+----------+--------+
¦ 2 ¦Погашается задолженность, выраженная в ино- ¦ ¦ ¦
¦ ¦ странной валюте: ¦ ¦ ¦
+----+--------------------------------------------+----------+--------+
¦2.1 ¦Денежные средства зачислены на валютный счет¦ 52 ¦ 62 ¦
+----+--------------------------------------------+----------+--------+
¦2.2 ¦Отражена дооценка дебиторской задолженности:¦ ¦ ¦
¦ ¦--------------------------------------------+----------+--------+
¦ ¦при росте курса иностранной валюты по отно- ¦ 62 ¦ 98 ¦
¦ ¦ шению к белорусскому рублю ¦ ¦ ¦
¦ ¦--------------------------------------------+----------+--------+
¦ ¦при падении курса иностранной валюты по от- ¦ 62 ¦ 98 ¦
¦ ¦ношению к белорусскому рублю - сторнировоч- ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ная запись ¦ ¦ ¦
L----+--------------------------------------------+----------+---------
Согласно Декрету Президента от 30 июня 2000 г. № 15 «О порядке
проведения переоценки имущества и обязательств при изменении
Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в
бухгалтерском учете курсовых разниц» переоценке подлежат дебиторская
и кредиторская задолженность по расчетам с покупателями и
заказчиками за товары, работы, услуги.
Таким образом, необходимость дооценки продиктована действующим
в настоящее время указанным нормативным документом. Для отражения
данных хозяйственных операций при переоценке дебиторской
задолженности с 1 января 2004 г. используется счет 98 «Доходы
будущих периодов». Переоценка кредиторской задолженности отражается
по дебету (кредиту) счета 97 «Расходы будущих периодов».
Определения понятий «выручка от реализации», «курсовые
разницы» и «суммовые разницы» даны в Инструкции № 181, а именно:
выручка от реализации - денежные средства либо иное имущество
в денежном выражении, полученные или подлежащие получению в
результате реализации товаров, готовой продукции, работ, услуг по
ценам, тарифам в соответствии с договором;
курсовые разницы - разницы, возникающие при оценке в
белорусских рублях имущества и обязательств организации, выраженных
в иностранной валюте, в связи с изменением устанавливаемых
Национальным банком официальных курсов иностранных валют к
белорусскому рублю. Применение иных методов оценки имущества и
обязательств допускается в случаях, предусмотренных
законодательством Республики Беларусь;
суммовые разницы - разницы в белорусских рублях, возникающие
при расчетах по обязательствам, оплата которых осуществляется в
белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной договором
сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах.
Считается суммовой и отражается в порядке, установленном для
суммовых разниц, также разница в иностранной валюте, возникающая при
расчетах по обязательствам, выраженным в иностранной валюте, размер
которых определяется исходя из эквивалента иной иностранной валюты
или условной денежной единицы.
Пунктом 4.4 Положения о порядке формирования и применения цен
и тарифов, утвержденного постановлением Министерства экономики от 22
апреля 1999 г. № 43, определено, что субъекты хозяйствования
устанавливают и согласовывают с покупателями (заказчиками) отпускные
цены (тарифы) на продукцию (товары, работы, услуги), поставляемую на
территории республики, в белорусских рублях (кроме продукции
(товаров, работ, услуг), расчеты за которую могут осуществляться в
валюте в случаях, предусмотренных законодательством, в том числе при
наличии разрешения Национального банка на проведение таких
расчетов).
Согласование (изменение) цен (тарифов) в иностранной валюте
(условных единицах), в том числе с пересчетом в белорусские рубли по
текущему курсу Национального банка, не допускается, за исключением
продукции (товаров, услуг), перечень которой устанавливается
Министерством экономики.
Таким образом, выручка от реализации продукции на территории
республики будет соответствовать установленной соглашением сторон
цене реализации в белорусских рублях или иностранной валюте.
В соответствии с п. 2.17 этого же Положения отпускные цены
(тарифы) на продукцию (товары, работы, услуги), поставляемую за
пределы республики, согласовываются с покупателями в валюте,
определяемой по соглашению сторон, если не установлен иной порядок.
Следовательно, выручка от реализации продукции за пределы
республики будет соответствовать ее валютной стоимости,
согласованной сторонами, если не установлен иной порядок.
Согласно ст. 298 Гражданского кодекса Республики Беларусь
денежные обязательства должны быть выражены в белорусских рублях.
В денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно
подлежит оплате в белорусских рублях в сумме, эквивалентной
определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных
единицах (ЭКЮ, «специальных правах заимствования» и др.). В этом
случае подлежащая оплате в рублях сумма определяется по официальному
курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день
платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены
законодательством или соглашением сторон.
Использование иностранной валюты, а также платежных документов
в иностранной валюте при осуществлении расчетов на территории
Республики Беларусь по обязательствам допускается в случаях, порядке
и на условиях, определенных законодательством.
Таким образом, если поступившая сумма обязательств в
белорусских рублях или в иностранной валюте отличается от
согласованной договором цены, данная разница является суммовой.
От суммовой разницы следует отличать курсовую разницу,
обусловленную изменением курса Национального банка по
обязательствам, выраженным в иностранной валюте, оцениваемым в
белорусских рублях для целей учета.
Инструкцией № 89 определено, что счет 92 «Внереализационные
доходы и расходы» предназначен в том числе для учета суммовых
разниц, возникающих в связи с погашением дебиторской, кредиторской
задолженности.
Таким образом, если в 2004 году получены суммовые разницы за
товар, реализованный в 2003 году, в бухгалтерском учете составляется
корреспонденция счетов, приведенная в табл. 2.
Таблица 2
-----T--------------------------------------------T---------T---------¬
¦ № ¦ Содержание хозяйственной операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦
¦п/п ¦ ¦ ¦ ¦
+----+--------------------------------------------+---------+---------+
¦ 1 ¦ Поступила суммовая разница по обязательс- ¦ 51 ¦ 62 ¦
¦ ¦ твам, выраженным в белорусских рублях ¦ ¦ ¦
+----+--------------------------------------------+---------+---------+
¦ 2 ¦ Отражена суммовая разница в составе внере- ¦ 62 ¦ 92 ¦
¦ ¦ ализационных доходов ¦ ¦ ¦
+----+--------------------------------------------+---------+---------+
¦ 3 ¦ Исчисление платежей в бюджет от суммовой ¦ 92 ¦ 68 ¦
¦ ¦разницы в соответствии с требованиями зако- ¦ ¦ ¦
¦ ¦ нодательства ¦ ¦ ¦
L----+--------------------------------------------+---------+----------
Отражение суммовой разницы, возникающей при расчетах по
обязательствам, выраженным в одной иностранной валюте, погашенной
исходя из эквивалента иной иностранной валюты, рассмотрим на
конкретном примере.
Пример 1.
1. Дебиторская задолженность на 01.01.2004 по товару,
отгруженному на экспорт, составила 10 000 дол. США.
2. Курс Национального банка на 01.01.2004 по отношению к
доллару США составил 2156 руб.
3. Условиями договора предусмотрено, что оплата возможна в
долларах США либо в евро, исходя из курса Национального банка на
дату зачисления валюты на счет.
4. Оплата поступила 20.01.2004 в размере 8100 евро.
5. Курс Национального банка на 20.01.2004:
доллар США - 2155 руб.;
евро - 2660,56 руб.
Таблица 3
------T---------------------T-------------T----------T---------T-------¬
¦ №¦ Содержание хозяйс- ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма в ¦Сумма, ¦
¦п/п ¦ твенной операции ¦ ¦ ¦иностран-¦ тыс. ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ной валю-¦ руб. ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ те ¦ ¦
+-----+---------------------+-------------+----------+---------+-------+
¦ 1 ¦ Дебетовое сальдо на ¦ 62, субсчет ¦ - ¦ 10 000 ¦21 560 ¦
¦ ¦ 01.01.2004 ¦"Доллары США"¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----+---------------------+-------------+----------+---------+-------+
¦ 2 ¦ Поступила оплата на ¦ 52 ¦62, субс- ¦ 8100 ¦ 21 ¦
¦ ¦ валютный счет ¦ ¦чет "Евро"¦ ¦550,536¦
+-----+---------------------+-------------+----------+---------+-------+
¦ 3 ¦Произведена дооценка ¦ 62, субсчет ¦ 98 ¦ - ¦ 10 ¦
¦ ¦дебиторской задолжен-¦"Доллары США"¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ности (10 000 дол.США¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦x (2156 - 2155)) ме- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦тодом "красное стор- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ но" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----+---------------------+-------------+----------+---------+-------+
¦ 4 ¦ Зачет задолженности ¦ 62, субсчет ¦62, субс- ¦ - ¦21 550 ¦
¦ ¦ ¦ "Евро" ¦чет "Дол- ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦лары США" ¦ ¦ ¦
+-----+---------------------+-------------+----------+---------+-------+
¦ 5 ¦ Отражение суммовой ¦ 62, субсчет ¦ 92 ¦ - ¦ 0,536 ¦
¦ ¦ разницы ¦ "Евро" ¦ ¦ ¦ ¦
+-----+---------------------+-------------+----------+---------+-------+
¦ 6 ¦ Исчисление платежей ¦ 92 ¦ 68 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦от суммовой разницы в¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦соответствии с зако- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ нодательством ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
L-----+---------------------+-------------+----------+---------+--------
Отражение хозяйственных операций от реализации продукции,
отгруженной с 01.01.04, производится в порядке, приведенном в
таблицах 4, 6 и 7.
Метод признания выручки «по оплате»
меняется на метод «по отгрузке»
В соответствии с Положением № 62 переходный период для
отражения выручки при смене метода «по оплате» на метод «по
отгрузке» был ограничен первым кварталом 2004 года.
Руководитель организации имел право:
- установить переходный период для отражения выручки (1-3
месяца) и в течение установленного периода производить ее
формирование;
- не устанавливать переходный период, а формирование выручки
производить по мере поступления оплаты в течение первого квартала,
учитывая требования нормативных актов, регламентирующих совершение
отдельных хозяйственных операций.
В любом случае последним днем установленного временного
периода являлось 31 марта 2004 г.
Принятое решение должно быть закреплено в приказе об учетной
политике.
Если принято решение о формировании выручки от реализации
продукции, отгруженной в 2003 году, по мере поступления оплаты в
течение первого квартала, в бухгалтерском учете следовало произвести
следующие записи:
Таблица 4
------T---------------------------------------T-----------T-----------¬
¦№ п/п¦ Содержание хозяйственной операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦
+-----+---------------------------------------+-----------+-----------+
¦ 1 ¦ Поступила оплата: ¦ ¦ ¦
+-----+---------------------------------------+-----------+-----------+
¦ 1.1 ¦ в белорусских рублях ¦ 51 ¦ 90 ¦
+-----+---------------------------------------+-----------+-----------+
¦ 1.2 ¦ в иностранной валюте ¦ 52** ¦ 90 ¦
+-----+---------------------------------------+-----------+-----------+
¦ 2 ¦ Списана фактическая себестоимость ре- ¦ 90 ¦ 45 ¦
¦ ¦ ализованной продукции ¦ ¦ ¦
+-----+---------------------------------------+-----------+-----------+
¦ 3 ¦Исчислены платежи в бюджет согласно за-¦ 90 ¦ 68,97* ¦
¦ ¦ конодательству ¦ ¦ ¦
+-----+---------------------------------------+-----------+-----------+
¦ 4 ¦ Сформирован финансовый результат ¦ 90 (99) ¦ 99 (90) ¦
+-----+---------------------------------------+-----------+-----------+
¦ 5 ¦Начислены платежи, исчисляемые от при- ¦ 99 ¦ 68 ¦
¦ ¦ были ¦ ¦ ¦
L-----+---------------------------------------+-----------+------------
Если в течение первого квартала выручка не поступила, 31 марта
в учете следовало произвести следующие записи:
Таблица 5
-----T---------------------------------------T-------------T----------¬
¦ № ¦ Содержание хозяйственной операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦
¦п/п ¦ ¦ ¦ ¦
+----+---------------------------------------+-------------+----------+
¦ 1 ¦ Отражена выручка по продукции, отгру- ¦ 62 ¦ 90 ¦
¦ ¦ женной в 2003 году и не оплаченной в ¦ ¦ ¦
¦ ¦ течение I квартала ¦ ¦ ¦
+----+---------------------------------------+-------------+----------+
¦ 2 ¦Списана фактическая себестоимость про- ¦ 90 ¦ 45 ¦
¦ ¦ дукции ¦ ¦ ¦
+----+---------------------------------------+-------------+----------+
¦ 3 ¦Начислены платежи в бюджет в соответс- ¦ 90 ¦ 68,97* ¦
¦ ¦ твии с законодательством ¦ ¦ ¦
+----+---------------------------------------+-------------+----------+
¦ 4 ¦ Сформирован финансовый результат ¦ 90 (99) ¦ 99 (90) ¦
+----+---------------------------------------+-------------+----------+
¦ 5 ¦ Поступила оплата ¦ 51,52** ¦ 62 ¦
+----+---------------------------------------+-------------+----------+
¦ 6 ¦ При непоступлении оплаты дебиторская ¦ 92 ¦ 62 ¦
¦ ¦задолженность списывается по истечении ¦ ¦ ¦
¦ ¦ срока исковой давности ¦ ¦ ¦
L----+---------------------------------------+-------------+-----------
Приведенная в табл. 4 и 5 корреспонденция счетов применяется в
случаях реализации продукции в республике за белорусские рубли или
иностранную валюту, а также при совершении экспортных операций по
реализации продукции за пределы Республики Беларусь резидентам
стран, ранее не входивших в СССР.
Отражение суммовых разниц, возникающих между согласованной
отпускной ценой и суммой поступивших денежных средств, производится
по кредиту (дебету) счета 92 «Внереализационные доходы и расходы» в
корреспонденции со счетами 51, 52, 62.
Таблица 6
------T-------------------------------------T------------T------------¬
¦№ п/п¦ Содержание хозяйственной операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦
+-----+-------------------------------------+------------+------------+
¦ 1 ¦Отражается суммовая разница по опла- ¦51, 52 (92) ¦92 (51, 52) ¦
¦ ¦ те, поступившей в течение первого ¦ ¦ ¦
¦ ¦ квартала ¦ ¦ ¦
+-----+-------------------------------------+------------+------------+
¦ 2 ¦Отражается суммовая разница по опла- ¦ 51 (52) ¦ 62 ¦
¦ ¦ те, поступившей после 1 апреля ¦ ¦ ¦
+-----+-------------------------------------+------------+------------+
¦ 2.1 ¦ Списывается положительная суммовая ¦ 62 ¦ 92 ¦
¦ ¦ разница на внереализационные доходы ¦ ¦ ¦
+-----+-------------------------------------+------------+------------+
¦ 2.2 ¦ Списывается отрицательная суммовая ¦ 92 ¦ 62 ¦
¦ ¦разница на внереализационные расходы ¦ ¦ ¦
L-----+-------------------------------------+------------+-------------
Если реализация производится субъектам хозяйствования других
государств, ранее входивших в СССР, субъектами хозяйствования
республики в бухгалтерском учете и отчетности выручка отражается по
мере поступления оплаты, но не позднее 60 дней со дня отгрузки
продукции (выполнения работ, услуг), если эта выручка не
востребована в законном порядке (постановление Совета Министров и
Национального банка от 11 августа 1993 г. № 536/20).
Корреспонденция счетов приведена в табл. 7.
Таблица 7
------T--------------------------------------T------------T-----------¬
¦№ п/п¦ Содержание хозяйственной операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----+--------------------------------------+------------+-----------+
¦ 1 ¦Отражается реализация готовой продук- ¦ 62 ¦ 90 ¦
¦ ¦ ции на 60-й день со дня отгрузки по ¦ ¦ ¦
¦ ¦ отпускной стоимости ¦ ¦ ¦
+-----+--------------------------------------+------------+-----------+
¦ 2 ¦Списывается фактическая себестоимость ¦ 90 ¦ 45 ¦
+-----+--------------------------------------+------------+-----------+
¦ 3 ¦ Начисляются платежи в бюджет ¦ 90 ¦ 68 ¦
+-----+--------------------------------------+------------+-----------+
¦ 4 ¦ Формируется финансовый результат ¦ 90 (99) ¦ 99 (90) ¦
L-----+--------------------------------------+------------+------------
В дальнейшем при поступлении оплаты курсовые разницы
отражаются в порядке, установленном для метода учета «по отгрузке».
Если руководителем установлен определенный переходный период,
то в течение этого периода отражение выручки при отсутствии оплаты
производится в порядке, установленном для метода учета «по отгрузке»
(табл. 8) (исключение составляет проводка, отражающая себестоимость
реализованной продукции: дебет счета 90 - кредит счета 45) , при
поступлении оплаты - как в табл. 4. Порядок отражения суммовых и
курсовых разниц для обоих случаев изложен в статье.
Реализация продукции, отгруженной с 01.01.2004, отражается в
бухгалтерском учете следующим образом:
Таблица 8
-----T----------------------------------------T-----------T-----------¬
¦ № ¦ Содержание хозяйственной операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦
¦п/п ¦ ¦ ¦ ¦
+----+----------------------------------------+-----------+-----------+
¦ 1 ¦Отгружена готовая продукция покупателям ¦ - ¦ - ¦
+----+----------------------------------------+-----------+-----------+
¦1.1 ¦Списана фактическая себестоимость реали-¦ 90 ¦ 43 ¦
¦ ¦ зованной продукции ¦ ¦ ¦
+----+----------------------------------------+-----------+-----------+
¦1.2 ¦Отражена реализация готовой продукции по¦ 62 ¦ 90 ¦
¦ ¦ отпускной цене ¦ ¦ ¦
+----+----------------------------------------+-----------+-----------+
¦ 2 ¦Исчисление платежей в бюджет в соответс-¦ 90 ¦ 68 ¦
¦ ¦ твии с законодательством ¦ ¦ ¦
+----+----------------------------------------+-----------+-----------+
¦ 3 ¦ Формирование финансового результата ¦ 90 (99) ¦ 99 (90) ¦
+----+----------------------------------------+-----------+-----------+
¦ 4 ¦ Исчисление платежей, уплачиваемых из ¦ 99 ¦ 68 ¦
¦ ¦ прибыли ¦ ¦ ¦
+----+----------------------------------------+-----------+-----------+
¦ 5 ¦ Поступление оплаты ¦ 51 (52) ¦ 62 ¦
L----+----------------------------------------+-----------+------------
Отражение курсовых разниц аналогично проводкам, приведенным в
табл. 1, положительных суммовых - в табл. 2 и 3.
При расчетах в белорусских рублях исходя из установленного
эквивалента возможно образование отрицательных суммовых разниц. Это
может быть вызвано, например, падением курса иностранной валюты, в
которой выражено обязательство по оплате готовой продукции, по
сравнению с курсом, взятым для определения эквивалента,
рассчитанного исходя из согласованной цены.
Пример 2.
1. Отгружена 09.01.2004 готовая продукция стоимостью 25 872
тыс. руб.
2. В соответствии с условиями договора оплата производится
исходя из курса доллара США, установленного Национальным банком на
день оплаты, в эквиваленте 12 000 у.е. Для расчета эквивалента взят
курс доллара США, установленный Национальным банком на день
отгрузки, - 2156 руб.
3. Оплата произведена:
50 процентов - 08.01.2004, курс доллара США 2156 руб.;
50 процентов - 14.01.2004, курс доллара США 2154 руб.
4. Фактическая себестоимость продукции - 19 000 тыс. руб.
Таблица 9
------T---------------------------------T----------T---------T--------¬
¦№ п/п¦Содержание хозяйственной операции¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ тыс. ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦
+-----+---------------------------------+----------+---------+--------+
¦ 1 ¦ Поступила предоплата в размере ¦ 51 ¦ 62 ¦ 12 936 ¦
¦ ¦ 50% (6000 x 2156) ¦ ¦ ¦ ¦
+-----+---------------------------------+----------+---------+--------+
¦ 2 ¦ Отгружена готовая продукция ¦ 62 ¦ 90 ¦ 25 872 ¦
+-----+---------------------------------+----------+---------+--------+
¦ 3 ¦Списана фактическая себестоимость¦ 90 ¦ 43 ¦ 19 000 ¦
+-----+---------------------------------+----------+---------+--------+
¦ 4 ¦Исчислены платежи в бюджет в со- ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ответствии с законодательством: ¦ ¦ ¦ ¦
+-----+---------------------------------+----------+---------+--------+
¦ 4.1 ¦Налог на добавленную стоимость по¦ 90 ¦ 68 ¦3946,576¦
¦ ¦ ставке 18% ¦ ¦ ¦ ¦
+-----+---------------------------------+----------+---------+--------+
¦ 4.2 ¦Начислены сбор в республиканский ¦ 90 ¦ 68 ¦657,763 ¦
¦ ¦фонд поддержки производителей се-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ льскохозяйственной продукции, ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦продовольствия и аграрной науки и¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦налог с пользователей автомобиль-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ных дорог в дорожные фонды единым¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ платежом в размере 3% ¦ ¦ ¦ ¦
+-----+---------------------------------+----------+---------+--------+
¦ 4.3 ¦Начислены сбор в местный целевой ¦ 90 ¦ 68 ¦244,578 ¦
¦ ¦бюджетный жилищно-инвестиционный ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ фонд и сбор на финансирование ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦расходов, связанных с содержанием¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦и ремонтом жилищного фонда в раз-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ мере 1,15% ¦ ¦ ¦ ¦
+-----+---------------------------------+----------+---------+--------+
¦ 5 ¦Сформирован финансовый результат ¦ 90 ¦ 99 ¦2023,083¦
¦ ¦ (прибыль) ¦ ¦ ¦ ¦
+-----+---------------------------------+----------+---------+--------+
¦ 6 ¦ Произведен окончательный расчет ¦ 51 ¦ 62 ¦ 12 924 ¦
¦ ¦ (6000 x 2154) ¦ ¦ ¦ ¦
+-----+---------------------------------+----------+---------+--------+
¦ 7 ¦Отражена суммовая разница по де- ¦ 92 ¦ 62 ¦ 12 ¦
¦ ¦биторской задолженности (25 872 -¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ - (12 936 + 12 924)) ¦ ¦ ¦ ¦
L-----+---------------------------------+----------+---------+---------
Постановлением Министерства экономики от 13 ноября 1998 г. №
96 «О согласовании цен в валюте» субъектам хозяйствования -
резидентам Республики Беларусь, реализующим перечисленную в данном
постановлении продукцию на территории республики, разрешено
согласовывать цены в иностранной валюте. Вместе с тем оплата может
производиться как в иностранной валюте, так и в белорусских рублях.
Иностранная валюта в расчетах между резидентами используется в
соответствии с требованиями Положения о порядке проведения валютных
операций на территории Республики Беларусь от 1 августа 1996 г. №
768, утвержденного Правлением Национального банка 25 июня 1996 г.,
протокол № 11 (раздел 4), и порядка расчетов между юридическими
лицами, индивидуальными предпринимателями в Республике Беларусь,
утвержденного Указом Президента от 29 июня 2000 г. № 359 (п. 8).
В тех случаях, когда валютой платежа является иностранная
валюта, отражение бухгалтерских операций в учете производится в
соответствии с нормами Декрета Президента от 30 июня 2000 г. № 15.
Если оплата поступает в белорусских рублях и возникает
разница, обусловленная изменением курса, ее следует считать
суммовой.
Пример 3.
Используются данные, приведенные в примере 2. Отгружена
продукция на сумму 12 000 дол. США. Оплата произведена следующим
образом: 50 процентов в долларах США (6000 дол. США) и 50 процентов
в белорусских рублях по курсу Национального банка на день оплаты.
Таблица 10
------T---------------------------------T----------T---------T--------¬
¦№ п/п¦Содержание хозяйственной операции¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ тыс. ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦
+-----+---------------------------------+----------+---------+--------+
¦ 1 ¦ Поступила предоплата в размере ¦ 52 ¦ 62 ¦ 12 936 ¦
¦ ¦ 50% ¦ ¦ ¦ ¦
+-----+---------------------------------+----------+---------+--------+
¦ 2 ¦ Отгружена готовая продукция ¦ 62 ¦ 90 ¦ 25 872 ¦
+-----+---------------------------------+----------+---------+--------+
¦ 3 ¦Списана фактическая себестоимость¦ 90 ¦ 43 ¦ 19 000 ¦
+-----+---------------------------------+----------+---------+--------+
¦ 4 ¦Исчислены платежи в бюджет в со- ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ответствии с законодательством: ¦ ¦ ¦ ¦
+-----+---------------------------------+----------+---------+--------+
¦ 4.1 ¦Налог на добавленную стоимость по¦ 90 ¦ 68 ¦3946,576¦
¦ ¦ ставке 18% ¦ ¦ ¦ ¦
+-----+---------------------------------+----------+---------+--------+
¦ 4.2 ¦Начислены сбор в республиканский ¦ 90 ¦ 68 ¦657,763 ¦
¦ ¦фонд поддержки производителей се-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ льскохозяйственной продукции, ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦продовольствия и аграрной науки и¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦налог с пользователей автомобиль-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ных дорог в дорожные фонды единым¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ платежом в размере 3% ¦ ¦ ¦ ¦
+-----+---------------------------------+----------+---------+--------+
¦ 4.3 ¦Начислены сбор в местный целевой ¦ 90 ¦ 68 ¦244,578 ¦
¦ ¦бюджетный жилищно-инвестиционный ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ фонд и сбор на финансирование ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦расходов, связанных с содержанием¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦и ремонтом жилищного фонда в раз-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ мере 1,15% ¦ ¦ ¦ ¦
+-----+---------------------------------+----------+---------+--------+
¦ 5 ¦Сформирован финансовый результат ¦ 90 ¦ 99 ¦2023,083¦
¦ ¦ (прибыль) ¦ ¦ ¦ ¦
+-----+---------------------------------+----------+---------+--------+
¦ 6 ¦ Произведен окончательный расчет ¦ 51 ¦ 62 ¦ 12 924 ¦
¦ ¦ (6000 дол.США x 2154) ¦ ¦ ¦ ¦
+-----+---------------------------------+----------+---------+--------+
¦ 7 ¦Отражена суммовая разница по де- ¦ 92 ¦ 62 ¦ 12 ¦
¦ ¦ биторской задолженности ¦ ¦ ¦ ¦
L-----+---------------------------------+----------+---------+---------
* В тех случаях, когда при реализации в Республике Беларусь по
истечении 60 дней со дня отгрузки оплата не поступила, выручка от
реализации не отражается, а начисляется только налог на добавленную
стоимость. Указанное требование закреплено в п. 13 Инструкции о
порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость,
утвержденной постановлением Государственного налогового комитета от
29 июня 2001 г. № 94, с изменениями и дополнениями (далее -
Инструкция № 94), и п.13 Инструкции о порядке исчисления и уплаты
налога на добавленную стоимость, утвержденной постановлением
Министерства по налогам и сборам от 31 января 2004 г. № 16 (далее -
Инструкция № 16).
В бухгалтерском учете начисленный налог отражается по дебету
счета 97 «Расходы будущих периодов», субсчет «Налог на добавленную
стоимость» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам
и сборам», субсчет «Налог на добавленную стоимость».
В дальнейшем, при поступлении оплаты в течение первого
квартала, производится запись
Д-т 90 «Реализация»
К-т 97 «Расходы будущих периодов»
Если в течение первого квартала оплата не поступила, 1 апреля
начисленный налог следовало списать в дебет счета 90 «Реализация».
** В тех случаях, когда расчеты между резидентами производятся
в иностранной валюте, выручка отражается в первом квартале по курсу
Национального банка на день поступления денежных средств на валютный
счет.
При отсутствии оплаты в течение квартала выручка отражается по
курсу Национального банка на 31 марта 2004 г. Налог на добавленную
стоимость, отраженный по курсу Национального банка на 60-й день со
дня отгрузки, пересчету не подлежит. Указанная норма закреплена в п.
13 Инструкции № 94 и п.13 Инструкции № 16.
21.06.2004 г.
Вестник-инфо, 2004 г., № 23, с.23 (опубликован - 21.06.2004)
Вестник Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь, 2004 г., № 25, с.28
